Тема 9.1. Означення бухгалтерської звітності як елементу методу бухгалтерського обліку, її класифікація

Бухгалтерська звітність, як елемент методу бухгалтерського обліку, виступає способом пізнання й відображення предмету бухгалтерського обліку. На ґрунті адитивного (загальновизнаного) підходу визначення звітності як категорії теорії обліку зводиться до представлення структурованої схеми “інструментів” за допомогою яких здійснюється облік, але не розкривається механізм дії цих прийомів у динаміці.

Цей недолік усувається при використані у теорії засад процедурного підходу, який переносить пріоритети на систему процедур при зборі та обробки інформації. Таким чином, з урахуванням сучасної організації обліку та розвитку його методології можна дати наступне визначення звітності, як елементу методу бухгалтерського обліку: звітність – це інструмент узагальнення інформації та забезпечення нею потреб апарату управління, які в сукупності дають можливість формування масив облікових даних про стан використання ресурсів, господарські процеси, формування собівартості та фінансових результатів.

Згідно П(С)БО 1, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. N 87 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 21 червня 1999 р. N 391/3684 бухгалтерська звітність - це звітність, що складається на підставі даних бухгалтерського обліку для задоволення потреб певних користувачів. До користувачів звітності відносяться фізичні та юридичні особи, що потребують інформації про діяльність підприємства для прийняття рішень.

На ґрунті даних бухгалтерського обліку згідно статі 2 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" складається фінансова, податкова, статистична та інші види звітності.

Фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.

Визначення загальновизнаного терміну "податкової звітності" в теорії не наведено, отже на підставі статі 1.11 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000р. № 2181-ІІІ. ми визначаємо податкову звітність – як бухгалтерську звітність, що подається платником податку до контролюючих органів у строки та за формою, встановленим законодавством, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податку, збору (обов’язкового платежу.

Статистична звітність – бухгалтерська звітність, що містить інформацію, яка необхідна для характеристики масових явищ і процесів, що відбуваються в економічній, соціальній та інших сферах підприємства та, в подальшому, держави.

Систематизація видів бухгалтерської звітності, її елементів та законодавчого регламентування представлена в таблиці "Характеристика бухгалтерської звітності".

Основним бухгалтерським документом - Законом України від 16.07.99 р. N 996-XIV "Про бухгалтерський облік і фінансової звітності в Україні" - установлено, що фінансова, податкова, статистичний і інший види звітності, що мають грошовий вимірник, базуються на даних бухгалтерського обліку.

Однак на практиці виникає велика проблема щодо того, як практично дотриматися податкових законодавчих норм і за даними бухгалтерського обліку, одержати показники, що формують валовий доход та валові витрати підприємства.

Очевидно, що процес реформування системи бухгалтерського обліку став незворотним. Канули в Лету ті часи, коли бухгалтерський облік був цілком підлеглий інтересам податкового обліку і найменші корективи податкового законодавства, зокрема по оподаткуванню прибутку, приводили до зміни його методології для одержання в системі рахунків бухгалтерського обліку даних для заповнення податкової звітності і вирахування податкових зобов'язань по платежах у бюджет.

Наслідком реформи став остаточний поділ бухгалтерського і податкового обліку. І хоча обидва обліки ґрунтуються на тих самих первинних документах, фіксують ті самі факти господарської життя підприємства, однак переслідують вони різні цілі, використовуючи при цьому різні методи оцінки активів, зобов'язань, доходів і витрат для цілей оподатковування й у бухгалтерському обліку, що обумовлює відмінності між обліковою (бухгалтерської) і оподатковуваним прибутком.

Нагадаємо, що бухгалтерський облік служить для нагромадження і систематизації даних первинних документів у розрізі показників, необхідних для складання фінансової звітності, покликаний показувати реальний фінансовий і майновий стан підприємства і, як наслідок, відбивати реальні доходи, витрати і фінансові результати діяльності такого підприємства незалежно від правил і вимог податкового законодавства.

Податковий же облік повинний забезпечувати визначення сум валового доходу, валових витрат, амортизаційних відрахувань і в кінцевому підсумку податкових зобов'язань підприємства з метою встановлення прибутку, що підлягає оподатковуванню, і складання податкової звітності (декларації про прибуток підприємства і додатків до неї). Тому ні про яке поєднання бухгалтерського і податкового обліку в даний час говорити не приходиться.

З переходом на нову систему бухгалтерського обліку з використанням національних стандартів і нового Плану рахунків, багато бухгалтерів розробили власні або застосували до реалій сьогоднішнього дня вже наявні моделі розрахунку сум валових доходів і валових витрат і порядок нагромадження таких даних. Однак цілком природно бажання багатьох з них переконатися в правильності віднесення сум до складу валових доходів і валових витрат, зіставивши отримані розрахунковим шляхом показники з даними бухгалтерського обліку.

Оскільки в сучасних умовах бухгалтерський облік не може бути орієнтований на облік податковий, а методологія, що змінилася бухгалтерського обліку не припускає нагромадження даних первинних документів про валові доходи і валові витрати для цілей оподатковування в системі регістрів і рахунків бухгалтерського обліку, єдиним виходом зі сформованої ситуації є організація бухгалтерського обліку таким чином, щоб він став більш прозорим для податкового. Досягнення прозорості може бути забезпечене максимальною деталізацією бухгалтерського обліку шляхом введення в План рахунків бухгалтерського обліку, використовуваний на підприємстві, нових субрахунків (рахунків других, третього порядків), що дозволяють групувати дані бухгалтерського обліку для цілей оподатковування.

На можливість уведення таких субрахунків прямо зазначено в Інструкції про застосуванні Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99р. N291: "Субрахунку використовуються підприємствами виходячи з нестатків керування, контролю, аналізу і звітності і можуть ними доповнюватися введенням нових субрахунків (рахунків другого, третього порядків) зі збереженням кодів (номерів) субрахунків цього Плану рахунків".

Відразу вкажемо, що навіть певним чином побудований бухгалтерський облік не дозволяє одержати всі дані, необхідні для вирахування показників про валові доходи і валові витрати і складання звітних документів по оподатковуванню. Як і колись, для формування цілого ряду показників необхідно виконати спеціальні розрахунки, у яких дані, відбиті в бухгалтерському обліку, використовуються як вихідні. Наприклад, не обійтися без відповідних розрахунків по операціях, віднесеним податковим законодавством до так називаним операціям особливого виду (зокрема, по товарообмінним (бартерним) операціям (особливо в зовнішньоекономічній діяльності), операціям по розрахунках в іноземній валюті), не говорячи вже про операціях з основними засобами (фондами).

Для одержання окремих (тих, котрі можливо одержати) показників, необхідних для заповнення декларації про прибуток підприємства і додатків до неї, у системі рахунків бухгалтерського обліку насамперед варто розмежувати операції з розрахунками грошовими засобами і товарообмінні (бартерні) операції, а усередині них операції з розрахунками в іноземній валюті, уведенням додаткових субрахунків. Причому такі субрахунку необхідні не тільки до рахунків обліку дебіторської заборгованості і зобов'язань, але і до рахунків обліку доходів і витрат діяльності підприємства. Крім того, повинні бути введені субрахунку, покликані відокремити ті господарські операції, по яких податкових подій не виникає взагалі.