Тема 2.6. Метод бухгалтерського обліку та його складові

Методом бухгалтерського обліку в практичному аспекті є використання сукупності специфічних прийомів (способів, елементів) щодо послідовності процедур виявлення, виміру, реєстрації, нагромадження, узагальнення, зберігання і передачі інформації про діяльність підприємства.

Метод - це спосіб, порядок, дослідження чогось у певному порядку за певними правилами, з допомогою певних засобів.

Більшість методичних засобів бухгалтерського обліку реалізується для здійснення фахівцями бухгалтерського обліку його контрольної функції. Із найрізноманітніших методичних засобів найбільш застосовуваними є:

- аналіз;

- синтез;

- індукція;

- дедукція;

- порівняння;

- аналогія;

- моделювання;

- зустрічна перевірка документів;

- логічне осмислення операцій;

- спосіб оберненого рахунку;

- сигнальне документування;

- коефіцієнтний спосіб непрямого розподілу витрачених матеріалів;

- спосіб спеціальних розрахунків;

- експертиза (експертні оцінки) документів;

- експертиза товарно-матеріальних цінностей;

- балансовий метод;

- статистичні методи (групування; метод абсолютних, відносних та середніх величин; індексний метод);

- способи економічного аналізу;

- евристичні методи;

- оцінка реальності балансу, тотожності синтетичного та аналітичного обліку;

- логічна перевірка достовірності машинограм;

- спосіб програмного контролю введеної в електронно-обчислювальні машини інформації;

- дублювання;

- інвентаризація;

- обстеження;

- спостереження;

- лабораторні аналізи;

- контрольні обміри виконаних робіт;

- контрольний запуск сировини і матеріалів у виробництво;

- спосіб контролювання розкрою матеріалів за партіями.

Аналіз - це не просто розкладання цілого на його складові частини; стосовно економіки — це процес вивчення, експертної діагностики, оцінки діяльності підприємства.

На невеликих підприємствах з обмеженою номенклатурою продукції, незначними обсягами робіт чи послуг, що надаються, аналітичні процедури виконує головний бухгалтер. Він усебічно аналізує виробничу та фінансово-господарську діяльність, веде пошуки внутрішніх резервів, розробляє заходи для поліпшення фінансового стану та зміцнення платоспроможності підприємства.

Вивчення виробничої та фінансово-господарської діяльності підприємства потребує не тільки аналізу, а й синтезу, коли виникає потреба об'єднати дані всіх структурних підрозділів для визначення кількісних і якісних показників та осмислення їх у цілому. У такому разі відбувається протилежний аналізу синтез даних, які зафіксовано в розрізі бригад, дільниць, виконавців робіт, цехів, виробництв,

Індукція - це професійні дії, послідовність процедур стосовно ведення обліку на підприємствах, починаючи від часткового до загального, тобто від первинних документів, відповідних групувань, розрахунків, відомостей, регістрів до Головної книги, балансу та інших форм звітності. Такий порядок дій властивий тим працівникам, які безпосередньо забезпечують ведення обліку відповідно до чинних нормативно-правових актів, тобто більшості фахівців з обліку.

Дедукція - захід, протилежний індукції, тобто дії від загального до часткового. Цим прийомом користується здебільшого керівний склад працівників обліку - головні бухгалтери, начальники відділів, завідувачі секторів головних бухгалтерій, які здійснюють організаційно-контрольні функції щодо ведення бухгалтерського обліку. Функціональні дії цього контингенту фахівців спрямовуються на осмислення загальних показників, узагальнених даних бухгалтерського обліку, тотожності синтетичного та аналітичного обліку, дотримання правил ведення обліку та уточнення господарських операцій на підставі регістрів, машинограм і первинних документів.

Порівнянням користуються всі фахівці економічних та технічних служб підприємства. Порівняння дає можливість осмислити зрушення й досягнення в розвитку продуктивних сил та виробничих відносин, стан економіки та показники її розвитку на макро- чи макрорівні. Фахівці з обліку застосовують порівняння майже на кожній господарській операції для узагальнення даних поточного бухгалтерського обліку, складання звітності, нормативних та фактичних калькуляцій, кошторисів, здійснення облікових процедур з відповідних розрахунків, групування активів, виконання контрольно-аналітичної роботи щодо стану збереження майна, ефективного використання ресурсів, під час проведення аналізу виробничої та фінансово-господарської діяльності підприємства. Порівнюючи досягнуте з нормативним чи еталонним, фахівці визначають відхилення, причини яких обов'язково мають бути вивчені й ураховані для розробки заходів щодо поліпшення діяльності підприємства в майбутньому.

Аналогія - це подібність, схожість, близькість. Застосовується в обліку для підтвердження достовірності підписів матеріально-відповідальних осіб, інших працівників підприємства щодо отримання товарно-матеріальних цінностей, заробітної плати, грошей. Підписи названих осіб у первинних документах під час перевірки звіряють з підписами в особових справах працівників та в платіжних відомостях чи платіжних вимогах за минулі звітні періоди.

Моделювання - це процедура організації бухгалтерського обліку на підприємстві, тобто побудова організаційних моделей обліку основних засобів, нематеріальних активів, виробничих запасів, коштів, розрахунків з дебіторами та інших активів, а також моделей обліку капіталу та зобов'язань. В організаційних моделях чітко визначається нормативно-правове забезпечення, методи та методичні заходи обліку, порядок і строки отримання, обробки, накопичення та передавання інформації відповідним користувачам.

Зустрічна перевірка документів має на меті підвищення достовірності обліку через запобігання фактам приписок, завищення обсягів випущеної продукції, виконаних робіт, наданих послуг як в основному, так і в допоміжному виробництвах. Для перевірки відбирають окремі структурні підрозділи та важливі види продукції, які мають велику питому вагу в загальному обсязі виробництва.

Логічне осмислення операцій - це індукційні дії фахівців з обліку, суть яких полягає в оцінці кожного документа, яким зафіксовано факт здійснення господарської операції, з формального боку та по суті.

Спосіб оберненого рахунку характеризує професійні дії дедуктивного характеру фахівців з обліку. Його ціллю є підвищення достовірності поточного бухгалтерського обліку виключенням приписування обсягів виробництва, наданих послуг, виконаних робіт.

Сигнальне документування значно підвищує дійовість обліку. Суть сигнального документування в тому, що на кожний факт відхилень від нормального технологічного процесу в місцях їх виникнення оформляється спеціальний сигнальний документ.

Коефіцієнтний спосіб непрямого розподілу витрачених матеріалів застосовується як у нескладних з обмеженою номенклатурою, так і в складних виробництвах з широкою номенклатурою виробів (масових, дрібносерійних, індивідуальних). Така організація і методика розподілу матеріалів застосовується для спрощення обліку витрат. Відпущені на виробництво матеріали списують і обліковують за статтею калькуляції „Матеріальні витрати” загальною сумою. Між видами готової продукції їх розподіляють у кінці місяця за відповідним коефіцієнтом, який визначається на підставі нормативної калькуляції.

Спосіб спеціальних розрахунків використовується кожною ділянкою облікової роботи: нарахування зносу та амортизації основних засобів, визначення результатів ліквідації основних засобів, списання транспортно-заготівельних витрат, визначення фактичної собівартості витрачених на виробництво матеріалів, нарахування відпускних працівникам підприємства, нарахування резервів, фондів економічного стимулювання та спеціальних фондів (додатковий і резервний капітал), розподілу прибутку, визначення фінансового результату від реалізації продукції, обчислення фактичної собівартості кожного виробу тощо.

Експертиза (експертна оцінка) документів має на меті перевірку достовірності документів. Проводиться, як правило, у разі порушення кримінальних справ для розв'язання спірних ситуацій, пов'язаних із привласненням коштів, розкраданням майна та іншими зловживаннями.

Експертиза товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ) проводиться з метою визначення якості сировини та матеріалів, напівфабрикатів, палива, будівельних матеріалів, запасних частин, готової продукції, товарів.

Балансовий метод застосовується з метою здійснення поточного контролю за ефективним використанням виробничих запасів у виробництві. Суть цього методу полягає в тому, що на кожну партію переробки сировини (м'яса, молока) відкривається картка - розрахунок із зазначенням кількості вихідної сировини, кількості отриманого продукту та відходів, тобто зберігається баланс, коли вага брутто дорівнює вазі нетто плюс відходи. Відходи не повинні перевищувати допустимої норми. В іншому разі треба терміново переглянути норми виходу продукту, уточнити технологію виробництва.

Статистичні методи застосовуються як в поточному бухгалтерському обліку з метою накопичення необхідної достовірної інформації (групування, абсолютні, відносні та середні величини), так і в процесі аналізу виробничої та фінансово-господарської діяльності підприємства (індекси, кореляція, групування, дисперсія).

Середні величини застосовуються в обліку для визначення середньорічної вартості основних засобів, нарахування відпускних, обчислення середньомісячної та середньоденної заробітної плати і тощо. У практичній діяльності фахівці з обліку використовують ще й такі методи, як обстеження, моментні спостереження. Обстеження застосовуються для вивчення стану збереження майна, умов зберігання виробничих запасів; за допомогою спостережень вивчають використання основних засобів, трудових та фінансових ресурсів.

Способи економічного аналізу мають умовний характер, бо вони дуже обмежені і здебільшого є похідними від статистичних та економіко-математичних методів. Способів суто економічного аналізу є лише кілька. Найчастіше застосовується елімінування, хоч воно теж належить до категорії математичних. Способи економічного аналізу використовуються на всіх ділянках виробничої та фінансово-господарської діяльності підприємства для оцінки результатів його роботи. В основному це контроль, який здійснюється після завершення господарських операцій. Фахівці з обліку ці способи застосовують, коли беруть безпосередню участь у проведенні аналізу господарської діяльності або для розробки заходів ефективного використання ресурсів як в поточному порядку, так і в перспективі.

Евристичні методи - методи генерації варіантів розв'язання проблеми. Ці методи застосовують тільки найбільш досвідчені фахівці, які за неординарних ситуацій можуть швидко зорієнтуватися в подіях та відібрати ті методичні засоби, застосування яких буде раціональним та ефективним.

Фахівці з обліку мають можливість застосовувати евристичні методи на кожній ділянці обліково-аналітичної роботи: збереження майна, ефективне використання ресурсів, розробка превентивних заходів для запобігання непродуктивним витратам, зловживанням матеріально відповідальних осіб, недостачам товарно-матеріальних цінностей, шахраюванню з первинними документами.

Оцінка реальності балансу, тотожності синтетичного та аналітичного обліку проводиться головним бухгалтером, його заступниками, начальниками відділів (секторів) головної бухгалтерії та іншими провідними фахівцями з обліку з метою забезпечення правдивості та об'єктивності статей балансу та запобігання відставанню обліку від фактично здійснюваних операцій. Такі дії здійснюються в порядку реалізації контрольних функцій. Для цього всі дані господарського обліку з балансу, Головної книги, інших бухгалтерських регістрів послідовно перевіряють на предмет підтвердження їх записами в регістрах синтетичного й аналітичного обліку. Такий підхід дає можливість фахівцям з обліку отримати достовірну інформацію про документооборот, організацію обліку, його форму, дотримання нормативно-правових актів (особливо національних стандартів) щодо ведення обліку і оцінки статей балансу, тотожності синтетичного й аналітичного обліку. Усі недоліки мають бути терміново ліквідовані.

Логічна перевірка достовірності машинограм можлива за умов автоматизації обліку. Це трудомістка й копітка робота, суть якої полягає в установленні відповідності машинограм даним первинних документів. Застосування цього методичного заходу є найдоцільнішим для обліку наявності та руху виробничих запасів, необоротних і нематеріальних активів, нарахування заробітної плати працівникам підприємства. Перевірку достовірності машинограм здійснюють працівники бухгалтерії, до функціональних обов'язків котрих належить ведення відповідних ділянок обліку. До цієї роботи можуть залучатися спеціалісти зі служб маркетингу, головного механіка, головного технолога, відділу праці та заробітної плати.

Спосіб програмного контролю введеної в ЕОМ інформації практично застосовується рідко. Необхідність у ньому виникає здебільшого за суттєвих розбіжностей між вихідною інформацією і контрольними сумами, коли є підозра у відмові електроніки.

Дублювання — повторний процес електронної обробки даних відібраного для контролю масиву первинних документів.

Інвентаризація — найважливіший засіб забезпечення збереження майна, достовірності здійснення господарських операцій, реальності всіх статей балансу. Фахівці з обліку використовують інвентаризацію на всіх етапах виробничої та фінансово-господарської діяльності не просто для перевірки наявності необоротних і оборотних активів, капіталу та зобов'язань, а для приведення даних поточного бухгалтерського обліку у відповідність із фактичною наявністю товарно-матеріальних цінностей та коштів. У поточній роботі працівники обліку часто практикують проведення часткових та вибіркових інвентаризацій, а перед складанням річної звітності беруть безпосередню участь у проведенні повних та суцільних інвентаризацій. Результати інвентаризацій є підставою не тільки для коригування даних поточного обліку, а й для розробки превентивних заходів щодо забезпечення збереження майна та ефективного використання ресурсів підприємства.

Лабораторні аналізи проводяться з ініціативи багатьох осіб - від керівника підприємства і до споживача. Працівники обліку, особливо головний бухгалтер, використовуючи свої контрольні функції, звертаються до цього заходу з метою не тільки встановлення якості сировини, матеріалів, комплектуючих виробів та інших видів виробничих запасів, а й для підтвердження реальності планових та нормативних калькуляцій, відповідності запланованих компонентів тим, що їх фактично вкладено в готовий продукт.

Контрольні обміри виконаних робіт мають на меті підвищення достовірності обліку, запобігання припискам і шахрайству, їхня суть полягає в тому, що спеціально створена на підприємстві комісія здійснює суцільну перевірку виконаних обсягів робіт на визначеному об'єкті (це здебільшого об'єкти, що їх будують або ремонтують).

Контрольний запуск сировини і матеріалів у виробництво проводиться з метою перевірки достовірності норм матеріальних і трудових затрат. Перевірити можна будь-який виріб, технологію виробництва котрого зафіксовано в технологічній карті. Для здійснення контрольного запуску на підприємстві (з наказу його керівника) створюється спеціальна комісія. Під час контрольного запуску перевіряється не менше двох третин операцій технологічного процесу. Результати контрольного запуску оформляються актом, який є підставою для коригування чи підтвердження відповідних норм.

Спосіб контролювання розкрою матеріалів за партіями уможливлює здійснення поточного контролю за ефективним використанням сировини та матеріалів у виробництві. Прийом широко застосовується в заготівельних виробництвах машинобудування, у легкій промисловості (швейне, взуттєве виробництва), будівельних організаціях. Суть його полягає в тому, що на кожну партію відпущеного у виробництво матеріалу відкривають картку розкрою, де відповідний майстер (закрійник) відображає кількість отриманого матеріалу, кількість розкроєних придатних заготовок, кількість відходів, які мають бути оформлені первинними документами та передані на склад вторинної сировини для дальшого використання. Інформація про відходи є підставою для визначення коефіцієнта використання матеріалів у виробництві, вирішення питань нарахування заробітної плати робітникам за економію матеріалів та максимальне зменшення кількості відходів.

Основу методу бухгалтерського обліку становлять його елементи, тобто складові самого предмета бухгалтерського обліку. До них належать: документація та інвентаризація, рахунки та подвійний запис, оцінка й калькуляція, баланс та звітність.

Документація - це сукупність первинних документів, призначених для накопичення необхідної інформації. У документації відображуються всі об'єкти бухгалтерського обліку; вона забезпечує ведення поточного обліку на кожному підприємстві незалежно від форм власності та підпорядкованості. Ураховуючи вирішальну роль документації в забезпеченні можливості безперервного спостереження за господарськими процесами, операціями та ситуаціями, Закон „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” (стаття 9) установив, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення цих операцій. Контроль за правильним і своєчасним відображенням всіх господарських операцій в обліку покладено на головного бухгалтера підприємства [6]. Не звільняються від відповідальності за порушення встановленого порядку оформлення господарських операцій документами і ті службові особи, які будь-якою мірою розпоряджаються засобами підприємства (інженери, техніки, бригадири, майстри, начальники дільниць, комірники, завідувачі складів та інші).

Зміст кожної господарської операції фіксується у відповідному носії інформації, який надалі виступає як складова частина загального масиву інформації в цілому по підприємству і разом з іншими подібними документами є базою для її економічного групування та узагальнення. Процес документального оформлення господарських операцій є досить трудомістким. Відтак і досі залишається актуальним завдання зменшення трудомісткості складання документів з одночасним забезпеченням належного контролю за правильним відображенням господарських операцій в обліку. Особливо це стосується внутрішніх документів щодо руху товарно-матеріальних цінностей та інших документів, що фіксують касові операції.

Відповідальність за збереження оброблених документів протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе керівник підприємства. На підприємствах повинні також ужити необхідних заходів для запобігання недозволеним та безпідставним виправленням записів у первинних документах.

Первині документи та регістри бухгалтерського обліку можуть бути вилучені в підприємства тільки з рішення правоохоронних та інших органів згідно із законом. На місці вилучених документів залишають їх копії. Обов'язковим є складання реєстру вилучених документів.

Інвентаризація проводиться на всіх ділянках виробничої та фінансово-господарської діяльності і є не просто засобом перевірки фактичної наявності активів та зобов'язань, а важливим інструментом забезпечення достовірності поточного бухгалтерського обліку та звітності. Як сказано в статті 10 Закону „Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні”, підприємства „зобов'язані проводити інвентаризацію активів і зобов’язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка”. Усе це робиться „для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства”.

Рахунки. Бухгалтерський рахунок - це спосіб групування і поточного обліку наявності та використання активів, зобов'язань і капіталу. Залежно від того, що обліковується на рахунках, вони поділяються на активні й пасивні. Активні рахунки призначено для обліку активів незалежно від того, де їх розміщено. Пасивні - для зобов'язань і капіталу.

Слід також розрізняти синтетичні й аналітичні рахунки. Синтетичні рахунки дають узагальнені дані (в грошовому вимірнику) щодо активів, зобов'язань і процесів. Відображення господарських засобів, джерел їх утворення і процесів в узагальнених показниках (на синтетичних рахунках) називається синтетичним обліком.

Для контролю за ходом виробництва, роботою матеріально відповідальних осіб, станом виробничих запасів, розрахунків тощо недостатньо мати узагальнені показники, отримані завдяки синтетичному обліку. Тут потрібні більш детальні дані, які отримують за допомогою аналітичного обліку. Аналітичний облік - це відображення активів і зобов'язань, процесів діяльності підприємства в деталізованих показниках (на аналітичних рахунках). При цьому використовують грошові, натуральні та трудові вимірники.

Проміжною обліковою ланкою між синтетичними та аналітичними рахунками є субрахунки, тобто рахунки другого порядку. Із 90 синтетичних рахунків (рахунків першого порядку) майже всі мають субрахунки. За їх допомогою отримують узагальнені дані про окремі об'єкти бухгалтерського обліку в межах даного синтетичного рахунка.

Кожне підприємство здійснює велику кількість господарських операцій, які відображуються в бухгалтерському обліку. Це забезпечується не тільки за допомогою рахунків та інших складових методу бухгалтерського обліку. Процес відображення господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку відбувається з обов'язковим дотриманням принципу подвійного запису.

Суть подвійного запису полягає в тому, що кожна господарська операція записується двічі - один раз за дебетом і один раз за кредитом. Відображення господарських операцій на рахунках відбувається в їхньому взаємозв'язку і взаємозумовленості: запис господарської операції за одним кореспондуючим рахунком зобов'язує здійснити запис за іншим; запис за дебетом одного із кореспондуючих рахунків зумовлює запис за кредитом інших рахунків чи навпаки.

Господарські операції не можуть здійснюватись безконтрольно. Необхідно постійно порівнювати витрати підприємства з результатами його господарської діяльності, контролювати виконання окремих показників, здійснювати відповідні групування засобів виробництва або коштів з метою отримання узагальнених даних за єдиним вимірником у цілому по підприємству. Отримання подібних даних за єдиним вимірником досягається завдяки способу, який називається оцінкою. Використовуючи спосіб оцінки, здійснюють переведення натуральних та трудових показників у грошові, користуючись реальними цінами.

Важливо також накопичувати необхідні дані про величину витрат, які потім використовують для контролю за формуванням собівартості продукції. Остання обчислюється за допомогою калькуляції, що є основою грошової оцінки.

Калькулювання - це спосіб визначення собівартості продукції, робіт, послуг. Воно має суттєве значення в діяльності підприємства і застосовується там, де безпосередньо відбуваються процеси виробництва. Виготовлення будь-якого виду продукції, надання будь-якого виду послуг чи виконання робіт не можна розпочинати доти, доки попередньо не буде визначено, яких витрат це потребуватиме.

Бухгалтерський баланс - це метод групування й відображення в грошовій оцінці активів, зобов'язань і капіталу на відповідну дату (як правило, на перше число кожного місяця). Баланс будується у формі таблиці і складається з двох частин: лівої, що називається активом; правої, що називається пасивом. В активі наводиться склад і розміщення майна - необоротних активів, оборотних активів, витрат майбутніх періодів; у пасиві - склад і розміщення власного капіталу, забезпечення наступних витрат і платежів, довгострокових та поточних зобов'язань, доходів майбутніх періодів.

У практичній діяльності підприємства, установи та організації повинні користуватись Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 2 „Баланс”, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.03.99 № 87. Згаданим стандартом визначено загальні положення, класифікацію статей балансу, зміст статей балансу, форму № 1 балансу, оцінку та розкриття статей балансу.

Положення (стандарт) визначає не тільки зміст і форму балансу, а й загальні вимоги щодо трактування та розкриття його статей. Метою складання балансу є узагальнення даних поточного обліку та надання користувачам повної і правдивої інформації про наявність активів, стан та розміщення власного капіталу й зобов'язань.

Сучасна форма балансу містить 67 показників, з яких 34 характеризують стан та розміщення активів, 33 - стан та розміщення власного капіталу і зобов'язань. Баланс за формою № 1 був затверджений як додаток до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 2 „Баланс” [15].

Література для самоосвіти: 1, 6, 9, 10, 12, 13, 15, 35, 36.