5.2. Податковий облік надходження основних фондів

На відміну від фінансового обліку, у податковому обліку от-

римують відображення не всі господарські операції з надходження

основних фондів внаслідок їх придбання, а лише ті, під час яких під-

приємство здійснює витрати, що підлягають амортизації.

Стаття 8 пп. 8.4.1 ЗУ “Про прибуток” передбачає перелік витрат

на придбання основних фондів. Він включає:

− вартість придбання;

− транспортні і страхові платежі;

− інші витрати (установка та монтаж, сплата реєстраційних

зборів, державного мита, митних зборів, непрямих податків, якщо їх не

відшкодовує держава, оплата послуг посередників, за проведення екс-

пертних оцінок).

Не збільшують балансової вартості відсотки за товарним креди-

том у разі придбання основних фондів за рахунок товарного кредиту.

Відповідно до листа ДПА від 21.01.2002 р. № 8208/5/15-2116 “Щодо

відсотків за товарним кредитом у разі придбання основних фондів” про-

центи за товарним кредитом на придбання основних фондів, призначе-

них для використання у господарській діяльності підприємства, вклю-

чаються до складу валових витрат згідно з п. 5.5. ст. 5 ЗУ “Про прибуток”.

Крім придбання за плату, платник податку може самостійно

виготовляти основні фонди. Склад витрат при самостійному виготов-

ленні основних фондів регулюється пп. 8.4.2 ст. 8 ЗУ “Про прибуток”.

Балансова вартість відповідної групи збільшується на суму виробни-

чих витрат, зазначених платником податків, без урахування ПДВ, у

разі, коли він зареєстрований як платник ПДВ. Тобто сюди належать

витрати, пов’язані з використанням матеріалів, комплектуючих, облад-

нання до монтажу, нарахуванням заробітної плати та відрахувань з неї.

Серед перелічених витрат особливої уваги заслуговує вартість

використаних матеріальних ресурсів для спорудження основних фон-

дів. Як відомо, витрати на придбання, будівництво основних фондів

відповідно до пп. 5.3.2 ст. 5 ЗУ “Про прибуток” не включаються до

складу валових витрат підприємства, вони збільшують балансову вар-

тість відповідної групи, тобто підлягають амортизації. Витрати, які

підлягають амортизації, та витрати, які не включаються до валових

витрат і не підлягають амортизації, відповідно до п. 1.4 “Порядку ве-

дення обліку приросту (збитку) балансової вартості” покупних товарів

(крім активів, що підлягають амортизації), матеріалів, сировини, комплек-

туючих виробів та напівфабрикатів на складах, у незавершеному ви-

робництві і залишках готової продукції до валових витрат не вклю-

чаються. Враховуючи вищезазначене, на практиці використовується

один з підходів щодо обліку таких матеріальних витрат. У разі, коли

137

вони придбані виключно для цілей виготовлення об’єктів основних

фондів, то їх вартість не включається до складу валових витрат, а от-

же, вони не потраплять до відомості приросту (збитку) балансової

вартості матеріальних цінностей. У випадку використання на виготов-

лення основних фондів раніше придбаних матеріальних цінностей, їх

балансова вартість вираховується із суми, відображеної у графі

“Залишок на початок періоду” відомості приросту (збитку) балансової

вартості матеріальних цінностей, складеної за додатками 1 і 2, перед-

бачені зазначеним порядком. Таким чином, витрати на придбання ма-

теріальних ресурсів, використаних на виготовлення основних фондів,

виключаються зі складу валових витрат, після чого відображаються у

податковому обліку як витрати, що збільшують балансову вартість

груп основних фондів. Стосовно ПДВ, то слід зауважити, що при

збільшенні балансової вартості відповідної групи основних фондів на

вартість матеріальних витрат у переважній більшості ПДВ не від-

носяться. Винятком із цього правила є те, коли підприємство, що ви-

готовляє основні фонди, не є платником ПДВ або використовує такі

основні фонди виключно для здійснення операцій, які звільнені від ПДВ.

Крім придбання за кошти та власного виготовлення основних

фондів, джерелам їх надходження може бути придбання основних

фондів як внесок до статутного капіталу, в обмін на інші подібні та

неподібні активи та безоплатне отримання.

Під час придбання основних фондів як внесок до статутного

капіталу керуються листом ДПА від 6.03.2001 р. № 1087/6/15-1116

“Про амортизацію основних засобів, внесених до статутного фонду”

“... при внесенні майна (в тому числі основних засобів) учасниками

(засновниками) господарського товариства до його статутного капіта-

лу відбувається передача прав власності на таке майно за компенсацію

у вигляді корпоративних прав (прав власності на частку, пай у статут-

ному фонді), емітованих вказаною юридичною особою, тобто у інвес-

тора виникають витрати на придбання корпоративних прав. Первісною

балансовою вартістю основних засобів, що внесені до статутного

фонду підприємства, визначається погоджена засновниками підпри-

ємства їх справедлива вартість”. Таким чином, отримавши основний

засіб, емітент компенсує його вартість, вартістю корпоративних прав.

На цю операцію поширюється дія пп. 8.1.2 ст. 8 ЗУ “Про прибуток”, а

саме: витрати на придбання основних фондів підлягають амортизації.

На суму таких витрат збільшується балансова вартість певної групи

основних фондів.

Обліковий процес придбання внаслідок обміну залежить від

того, до якої групи належать основні фонди, події, що відбуваються, в

якому податковому періоді та виду обміну. Процес обміну основних

фондів у податковому обліку розглядається як його вибуття. Тому під

138

час обмінних операцій і відображення їх у обліку керуються пп. 8.4.3

та 8.4.4 ст. 8 ЗУ “Про прибуток”, які регулюють рух вартості основних

фондів у разі їх вибуття. Під час вибуття із експлуатації об’єктів

першої групи їх вартість прирівнюється до нуля, а балансова вартість

групи 1 зменшується на суму балансової вартості об’єкта, який ви-

буває. У разі виведення із експлуатації об’єктів основних фондів груп

2–4, балансова вартість зменшується на суму вартості продажу таких

основних фондів.

У податковому обліку отримає спочатку відображення змен-

шення балансової вартості групи основних фондів, а в момент отри-

мання об’єкта основних фондів на підприємство балансова вартість

групи основних фондів збільшиться.

Крім цього, у податковому обліку в цих операціях слід врахо-

вувати податкове зобов’язання та податковий кредит. Якщо обмін від-

бувається в одному і тому ж податковому періоді, то сума нарахованих

податкових зобов’язань і податкового кредиту відображається одним

записом: Дебет рахунка 641 і Кредит рахунка 641 сума 480 грн.

Якщо обмін основних фондів відбувається у різних податко-

вих періодах, то в такому випадку слід враховувати також подію, яка

відбувається першою (відвантаження чи отримання об’єкта).

За умови, коли перша подія – відвантаження основного засо-

бу, то, звісно, спочатку підприємство зазначає факт виникнення і нара-

хування податкового зобов’язання. Після отримання об’єкта основного

засобу на підприємство проводиться нарахування і відображення суми

податкового кредиту з ПДВ.

У разі виникнення першої події – отримання об’єкта – склада-

ють записи на суму нарахованого податкового кредиту з ПДВ, після

відвантаження об’єкта – на суму списаного податкового кредиту з ПДВ.

Відповідно, на суму податкового зобов’язання з ПДВ відобра-

жаються записи з нарахування та списання податкового зобов’язання.

Наведені вище записи виникають, коли залишкова та справед-

лива вартість тотожні між собою і, таким чином, не виникають валові

доходи і валові витрати. Інша ситуація складається при невідповіднос-

ті залишкової та справедливої вартості засобів, що обмінюються. В

такому випадку діє ЗУ “Про прибуток”, який передбачає включення до

валових витрат суми перевищення балансової вартості над виручкою

від продажу, і навпаки, до валових доходів віднесення суми переви-

щення виручки від продажу над залишковою вартістю.

На практиці діяльності підприємства виникають випадки, коли

придбання основних фондів не супроводжується понесеними витрата-

ми, маємо на увазі їх безоплатне отримання. У пп. 1.23 ст. 1 ЗУ “Про

прибуток” для цілей оподаткування дано визначення щодо безоплат-

ного надання товарів, робіт, послуг, до яких відповідно до Цивільного

139

Кодексу України належать основні фонди. Безоплатно надані товари –

це товари, що надаються платником податків згідно з договором

дарування, іншими договорами, які не передбачають грошової або

іншої компенсації вартості таких матеріальних і нематеріальних акти-

вів чи їх повернення, або без укладення таких угод. Таким чином,

наявність договору чи його відсутність не є визначальними для подат-

кового обліку. Важливим питанням є те, як вони будуть враховуватись

у податковому обліку.

ЗУ “Про оподаткування прибутку підприємства” статтею 4

(пп. 4.1.6) визначає, що вартість товарів, у тому числі і основних

фондів, одержаних безоплатно, включається до валового доходу під-

приємства. Винятки складають операції, визначені п. 7.11 та пп. 4.2.15.

ЗУ “Про прибуток”:

− отримання основних фондів неприбутковими організаціями;

− коли такі операції здійснюються між платником податків та

його відокремленими підрозділами, що не мають статусу юридичної особи;

− якщо основні фонди отримані за рішенням органів цент-

ральної виконавчої влади;

− у разі отримання спеціалізованими експлуатаційними під-

приємствами об’єктів енерго-, газо-, тепло- та водопостачання, каналі-

заційних мереж відповідно до рішень місцевих органів виконавчої вла-

ди та виконавчих органів рад, прийнятих у межах їх повноважень;

− у разі отримання підприємствами комунальної власності

об’єктів соціальної інфраструктури, зазначених у пп. 5.4.9 цього зако-

ну, що перебували на балансі інших підприємств та утримувалися за їх

рахунок.

При безоплатному одержанні основних фондів платник подат-

ків не має витрат, отже, він не збільшує балансової вартості групи і не

амортизує. Одночасно з цим підприємство може мати витрати, пов’я-

зані з доставкою, монтажем безоплатно одержаних основних фондів.

Такі витрати, як зазначалося раніше, збільшують балансову вартість

відповідної групи та амортизуються.