Тема 3. Облік імпортних операцій

3.1. Облік мита та митних витрат

ІНФОРМАЦІЙНІ МАТЕРІАЛИ ТЕМИ

В побудові обліку ЗЕД значне місце займають мито та митні витрати, які регулюється чинним митним законодавством, перш за все, Законом України “Про єдиний митний тариф”від 05.02.92 року із змінами та доповненнями. Згідно цього закону єдиний митний тариф України – це систематизований звіт ставок мита, яким обкладаються товари та інші предмети, що ввозяться на митну територію України або вивозяться за межі цієї території.На сучасному етапі розвитку експортно-імпортних операцій здійснюється розробка митного кодексу України.

Розрізняють ввізне та вивізне мито. Ввізне мито є диференційованим:

· до товарів та інших предметів, що походять з держав, які входять разом з Україною до митних союзів або утворюють з нею спеціальні митні зони, і в разі встановлення будь-якого спеціального преференційного ( тобто пільгового ) митного режиму згідно з міжнародними договорами за участю України…;

· до товарів та інших предметів, що походять з країн або економічних союзів, які користуються в Україні режимом найбільшого сприяння, котрий означає, що іноземні суб’єкти господарської діяльності цих країн або союзів мають пільги щодо мит, за винятком випадків, коли зазначені мита та пільги щодо них встановлюються в рамках спеціального преференційного митного режиму, застосовуються пільгові ставки ввізного мита, передбачені Єдиним митним тарифом України;

· до решти товарів та інших предметів застосовуються повні (загальні) ставки ввізного мита, передбачені Єдиним митним тарифом України

Ввізне мито з метою збереження вітчизняного ринку та підвищення конкурентоспроможності вітчизняних товарів може бути в окремих випадках спеціальним, антидемпінговим та компенсаційним. Механізм їх застосування визначається в кожному окремому випадку Міністерством економіки та Європейської інтеграції України за заявою українських або іноземних заінтересованих деожавних органів, підприємств, організацій, а також з ініціативи Митно-тарифної ради України. 

Вивізне мито нараховується на товари та інші предмети при їх вивезенні за межі території України. Крім мита, при здійсненні ЗЕД діє механізм митних зборів. Їх перелік регулюється вищеназваним законом України, а також наказом ДМСУ “Про затвердження Інструкції про порядок заповнення вантажної митної декларації ” від 09.07.97 року. Наведений в останньому документі класифікатор митних зборів обумовлює побудову їх аналітичного обліку за такими напрямками:

· за митне оформлення товарів та інших предметів;

· за митне оформлення у випадку транзиту іноземних товарів;

· за митне оформлення у випадку відповідно режиму митного складу;

· за митне оформлення товарів та інших предметів у зонах митного контролю на територіях і в приміщеннях підприємств, які зберігають такі товари і інші предмети, або позаробочий час, що встановлено для митниці;

· за митне оформлення товарів та інших предметів відповідно режиму тимчасового ввезення в Україну або тимчасового вивезенння з України;

· додатковий митний збір за митне оформлення нафтопродуктів, що імпортуються на митну територію України і підлягають обкладенню акцизним збором;

· за перебування товарів та інших предметів під митним контролем.

Конкретний розмір ставок митних зборів встановлюється згідно «Порядку справляння митних зборів, які нараховуються за ВМД»(наказ Державної митної служби України від 23.06.98р. № 363) Нарахування митних зборів проводиться у відповідній графі ВМД у національній валюті України, при цьому вказується також кількість днів перебування товарів під митним контролем, що логічно враховується при нарахуванні митних зборів. При нарахуванні митних зборів за фіксованими ставками визначена сума митних зборів в доларах США перераховується у валюту України за офіційним курсом НБУ, встановленим на день подання ВМД до митного оформлення або до дня її подання, якщо платіж буде здійснено до розмитнення товару.

Збори за митне оформлення не справляються у випадках, коли:

1. ввозяться в Україну предмети, призначені для офіційного (службового ) користування дипломатичних та консульських представництв іноземних держав в Україні, а також міжнародних, міжурядових організацій, представництв іноземних держав при цих організаціях та інших міжнародних організацій, які користуються на території України митними пільгами відповідно до міжурядових угод;

2. в інших випадках, передбачених чинним законодавством;

3. у зонах митного контролю на територіях і в приміщеннях підприємств, де зберігаються такі товари та інші предмети в разі проведення митного оформлення у зонах митного контролю на територіях, де розташовані підрозділи митних установ.

Нараховані митні збори відображаються на рахунках бухгалтерського обліку залежно від виду здійсненої операції, а саме: при імпорті активів – Д-т рахунків відповідних активів підприємства ( незалежно від галузі народного господарства ) та К-т рах. 685 “Розрахунки з іншими кредиторами”. Хоча суб’єкт ЗЕД може мати і відокремлений для таких цілей субрахунок до основного рахунку 642 “Розрахунки за обов’язковими платежами”, наприклад 6421 “Розрахунки за обов’язковими платежами – митними зборами”. Якщо підприємство використовує рахунок 685, то за відокремленою аналітичною позицією відображаються розрахунки з митницею як з окремим кредитором. На наш погляд, логічніше використовувати рахунок 685, оскільки мито та митні збори згідно ЗУ “Про систему оподаткування” належать до обов’язкових платежів, що діють на території України. При нарахуванні мита та митних зборів за основу бухгалтерського обліку беруться П(С)БО 7 “Основні засоби”, 8”Нематеріальні активи”, 9”Запаси”. Так, п.8 П(С)БО 7 :

“8. Первісна вартість об'єкта основних засобів складається з таких витрат:

- суми, що сплачують постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);

- реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються у зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів;

- суми ввізного мита;

- суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);

- витрати з страхування ризиків доставки основних засобів;

- витрати на установку, монтаж, налагодження основних засобів;

- інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою”.

Подібний підхід врегульовано і по нематеріальних активах П(С)БО 8 “Нематеріальні активи”. Слід підкреслити, що вказані витрати відображаються в обліку не прямим включенням до вартості придбаних по імпорту необоротних активів, а спочатку збираються на рахунку 15 “Капітальні інвестиції” в розрізі його субрахунків 152 “Придбання (виготовлення) основних засобів”, 153 “Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів”, 154 “Придбання (створення) нематеріальних активів”. Це випливає з виду діяльності підприємства в зв’язку з придбанням необоротних активів, яка називається інвестиційною; а також з необхідності їх підготовки до належного стану перед їх введенням в експлуатацію. Враховуючи вищеназвані причини, нараховані ввізне мито та митні збори по необоротних активах відображаються такою бухгалтерською проводкою:

Д-т 152 або 153 або 154 та К-т 685 або 642.

Якщо суб’єкт ЗЕД перший ініціює платіж з митних внесків, то виникає дебіторська заборгованість, а саме:

Д-т 377 та К-т 311, з наступним віднесенням цих платежів до витрат на капітальні інвестиції (див. Попередній бухгалтерський запис на рахунках).

При імпорті сировини, матеріалів, МШП, запчастин, товарів тобто запасів ввізне мито та митні збори відображаються в обліку таким записом:

Д-т рах.201 –209 “Виробничі запаси”, 22 “МШП”, 26 “Готова продукція”, 28 “Товари” та К-т рах.685 або 642.

Такий бухгалтерський запис випливає з вимог П(С)БО 9 “Запаси”, а саме п.9:

“9. Первісною вартістю запасів, що придбані за плату, є собівартість запасів, яка складається з таких фактичних витрат:

суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю за вирахуванням непрямих податків);

суми ввізного мита;

суми непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству;

транспортно-заготівельних витрат (затрат на заготівлю запасів, оплати тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування ризиків транспортування запасів...);

інших витрат, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.”

Слід зауважити, що при постійному здійсненні імпортних операцій може здійснюватись зарахування митних зборів у рахунок майбутніх платежів. Таке їх фіксування відображається по Д-ту рах.39”Витрати майбутніх періодів” та К-ту рах.311.

Після фактичних митних процедур, пов’язаних з розмитненням активів, що придбані через імпортні операції, відповідна частина (та, яка обрахована у ввізній ВМД) майбутніх витрат на підставі дії бухгалтерського принципу історичної собівартості придбаних активів підприємства. Цей факт підтверджується таким бухгалтерським записом:

 Д-т 152 або 153 або 154 або 20 (в розрізі субрахунків) або 22 або 25 або28 та К-т 39.

Оплата мита та митних зборів відображається в обліку залежно від способу платежу, який зазначається у відповідній колонці ВМД згідно Класифікатора способів розрахунків..

Таблиця 3.1.1. Види розрахунків з митницею та їх зв’язок з рахунками бухгалтерського обліку.

з.п.	Назва способу розрахунку	Рахунки бухгалтерського обліку
1	Безготоівковий розрахунок через банківські установи	31 “Рахунки в банках” (311, 312,313,314)
2	Внесення готівки до каси митниці	30 “Каса” (301,302)
3	Подання векселя при здісненні операцій з давальницькою сировиною	05 “Гарантії та забезпечення надані”
4	Подання гарантійного листа банку	-
5	Подання страхового полісу	-
6	Умовне нарахування платежу	042 “Непередбачені зобов’язання”
7	Умовне нарахування платежу під час транзиту	042 “Непередбачені зобов’язання”
8	Подання податкового векселя	62 “Короткострокові векселі видані”(621, 622)
9	Подання казначейського векселя	62 “Короткострокові векселі видані”(621, 622)
10	Подання векселя при митному оформленні нафтопродуктів	62 “Короткострокові векселі видані”(621, 622)
11	Внесення платежів на підставі судових рішень	948 “Визнані штрафи, пені та неустойки”

Поряд з традиційними формами розрахунків – безготівковою, готівковою, вексельною, - в 2000 році з’явився новий спосіб – внесення платежу на підставі судових рішень. В усіх названих способах розрахунків підставою виступає єдиний платіжний документ для зборів на митному кордоні України, а саме – уніфікована митна квитанція за формою та згідно з порядком її застосування , затвердженими Державною митною службою згідно постанови КМУ від 31.08.98 року.

Синтетичний облік нарахування та сплати мита та митних зборів ведеться за допомогою основних записів на відповідних рахунках бухгалтерського обліку: 

· безготівковий розрахунок через банківські установи - Д-т рах.685 та К-т рах.311”Поточні рахунки в національній валюті”, 312 “Поточні рахунки в іноземній валюті” або 313 “Інші рахунки в банку в національній валюті”, 314 “Інші рахунки в банку в іноземній валюті”;

· внесення суми митних зборів готівкою до каси митниці -Д-т рах.685 та К-т рах 372 ”Розрахунки з підзвітними особами” з попередньою видачею вказаних сум з каси в підзвіт – Д-т 372 та К-т 301 “Каса в національній валюті” або 302 “Каса в іноземній валюті”;

· надання відстрочення або розстрочення сплати митних зборів під гарантію банку - Д-т рах.15, 20, 22, 25, 26, 27, 28 та К-т рах.39. Ця проводка діє до завершення періоду відстрочення або розстрочення, а оплата відображається Д-т рах.39 і К-т рах.311;

· внесення авансових сум на рахунок митниці - Д-т рах.39 та К-т рах.311.В даному випадку діє традиційний принцип обліку витрат майбутніх періодів з їх формуванням на вказаному рахунку з наступним включенням до первісної вартості придбаних активів відповідно тій величині, що припадає на звітний період.

· Оплата мита та митних зборів в іноземній валюті - Д-т рах.685 та К-т рах.312 При цьому сума перераховується за офіційним курсом НБУ, встановленим на день подання ВМД до митного оформлення;

· оплата пені за порушення митного законодавства - Д-т рах.685 та К-т рах 311. Одночасно здійснюється нарахування - Д-т рах 948 ”Визнані штрафи, пені, неустойки ” і К-т рах.685. Після закінчення звітного періоду вказані штрафи списуються на фінансовий результат підприємства, тим самим зменшуючи чистий прибуток до розподілу між власниками підприємства.

УЗАГАЛЬНЕННЯ

Таким чином, облік мита та митних витрат при будь-яких імпортних операціях є обов’язковою складовою первісної вартості придбаних активів, що вимагається П(С)БО 7, 8 та 9. Це пов’язано з їх відображенням у бухгалтерському обліку на рахунках 15, 20, 22, 25,26,27,28. Форми розрахунку з митницею за розмитнення імпортного товару можуть бути різноманітними: готівкою через підзвітну особу суб’єкта ЗЕД, платежем наперед з врахуванням витрат майбутніх періодів, з виникненням дебіторської або кредиторської заборгованості в безготівкових розрахунках з митницею, іноземною валютою. Основною проблемою при цьому є правильне визначення первісної вартості придбаних активів, оскільки вона впливає по необоротних активах на вартість, що амортизується, а по оборотних активах – на поточні витрати звітного періоду.

Література для самоосвіти: 4, 10, 11, 12, 13, 14, 16, 20, 24, 28, 29, 36.

ПИТАННЯ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЮ

1. Чим є ввізне мито та митні збори щодо вартості придбання активів по імпортних контрактах?
2. Як відображається в обліку вказані митні платежі?
3. Які форми розрахунку з митницею існують при імпорті ?
4. Рахунки яких класів використовуються при нарахуванні митних платежів при імпорті?