Фактори ризику обумовлені викривленнями внаслідок незаконного привласнення активів

Фактори ризику, пов'язані з викривленнями внаслідок незаконного привласнення активів також класифікуються відповідно до трьох умов що, як правило, наявні, якщо існує шахрайство: мотиви/тиски, можливості та ставлення/логічне обґрунтування. Деякі з факторів ризику, пов'язані з викривленнями внаслідок неправдивої фінансової звітності, також можуть бути наявними, коли відбуваються викривлення внаслідок незаконного привласнення активів. Наприклад, моніторинг управлінським персоналом і слабкості неефективного внутрішнього контролю можуть бути наявними, якщо існують викривлення внаслідок неправдивої фінансової звітності або незаконного привласнення активів. Нижче наведено приклади факторів ризику, пов'язаних із викривленнями внаслідок незаконного привласнення активів.

Мотиви/Тиски

Особисті фінансові зобов'язання можуть створювати тиск на управлінський персонал або працівників, які мають доступ до грошових коштів або інших активів, доступних для викрадення, з метою незаконного привласнення цих активів.

Погані стосунки між суб'єктом господарювання та працівниками, які мають доступ до грошових коштів або інших активів, доступних для викрадення, можуть бути мотивом незаконного привласнення активами цими працівниками. Погані стосунки можуть бути створені, наприклад:

- майбутнім відомим або очікуваним звільненням працівників;

- останніми або очікуваними змінами до програм компенсацій чи винагород працівникам;

- підвищеннями, компенсаціями чи іншими винагородами, що не відповідають очікуванням.

Можливості

Певні характеристик або обставини можуть підвищити чутливість активів до незаконного привласнення. Наприклад, можливості незаконно привласнити активи збільшуються у випадку наявності:

- великих сум грошових коштів у касі або в процесі обробки;

- статей запасів, що мають невеликий розміру, високу вартість або великий попит;

- вільно конвертованих активів, наприклад, облігацій на пред'явника, діамантів або комп'ютерних чипів;

- основних засобів, що мають невеликий розміру, є ліквідними або не мають доступної для огляду ідентифікації права власності.

Недостатній внутрішній контроль активів може підвищити чутливість цих активів до незаконного привласнення. Наприклад, незаконне привласнення активів може відбуватися, якщо наявні:

- неадекватний розподіл обов'язків або недостатні незалежні перевірки;

- недостатній нагляд за видатками старшого управлінського персоналу, наприклад, на відрядження, та іншими відшкодуваннями;

- недостатній нагляд управлінського персоналу за працівниками, що несуть відповідальність за активи, наприклад, недостатній нагляд або моніторинг віддалених підрозділів;

- недостатній попередній відбір кандидатів на посади працівників, що мають доступ до активів;

- недостатній облік активів;

- недостатня система санкціонування та затвердження операцій (наприклад, при придбанні);

- недостатній фізичний захист грошових коштів, інвестицій, запасів або основних засобів;

- відсутність повної та своєчасної вивірки активів;

- відсутність своєчасного та відповідного документування операцій, наприклад, кредитів на повернення товарів;

- відсутність обов'язкових відпусток для працівників, які виконують основні функції контролю;

- недостатнє розуміння інформаційних технологій управлінським персоналом, що дає можливість працівникам відділу інформаційних технологій незаконно привласнювати;

- недостатні заходи контролю доступу до автоматизованих записів, включаючи заходи контролю та огляд журналів реєстрації подій в комп'ютерних системах.

Ставлення/Логічне обґрунтування

* Ігнорування необхідності моніторингу або зменшення ризиків, пов'язаних із незаконним привласненням активів.

* Ігнорування внутрішнього контролю незаконного привласнення активів шляхом уникнення існуючих заходів контролю або невиправлення відомих недоліків внутрішнього контролю.

* Поведінка, що вказує на незадоволеність або невдоволення суб'єктом господарювання або його поводженням із працівниками.

* Зміни в поведінці чи стилі життя, що може вказувати, що активи вже незаконно привласнені.

* Терпимість до дрібних крадіжок.

Додаток 2

(Посилання: пар. А40)

Додаток 2: Приклади можливих аудиторських процедур у відповідь на оцінені ризики суттєвого викривлення внаслідок шахрайства

Нижче наводяться приклади можливих аудиторських процедур у відповідь на оцінені ризики суттєвого викривлення внаслідок шахрайства, яке відбувається в результаті як неправдивої фінансової звітності, так і незаконного привласнення активів. Хоча ці процедури охоплюють велику кількість ситуацій, вони є лише прикладами, та, відповідно, можуть не бути доречнішими чи необхіднішими за конкретних обставин. Крім того, порядок, в якому ці процедури наведено, не відображає їхньої відносної важливості.

Розгляд на рівні тверджень

Конкретні дії у відповідь на оцінку аудитором ризиків суттєвого викривлення внаслідок шахрайства варіюватимуться залежно від типів або поєднання факторів ризику шахрайства чи ідентифікованих умов, класів операцій, залишків на рахунках, розкриття інформації та тверджень, які на них можуть впливати.

Нижче наведено конкретні приклади дій у відповідь:

- раптові або без попередження відвідування підрозділів або виконання певних тестів. Наприклад, спостереження інвентаризації в підрозділах без попередження про присутність аудитора або участь у раптовому підрахунку грошових коштів на певну дату;

- прохання проведення інвентаризації наприкінці звітного періоду або на дату ближче до кінця періоду для мінімізації ризику маніпулювання залишками в період між датою завершення інвентаризації та кінцем звітного періоду;

- зміна аудиторського підходу в поточному році. Наприклад, усне звернення до основних клієнтів і постачальників на додаток до розсилки письмового підтвердження, розсилки запитів про підтвердження конкретній стороні в організації або пошук додаткової чи іншої інформації;

- виконання детального огляду коригуючих проводок суб'єкта господарювання на кінець кварталу або кінець року і вивчення тих із них, які видаються незвичайними за характером або сумою;

- вивчення можливості зв'язаних сторін та джерел фінансових ресурсів, що забезпечують операції стосовно значних та незвичайних операцій, особливо тих, що відбуваються на кінець року чи майже на кінець року;

- виконання аналітичних процедур по суті з використанням деталізованих даних.  Наприклад,  порівняння  продажів  та  собівартості  продажів  за підрозділами,  напрямкам  діяльності  або місяцями  з  очікуваннями, розробленими аудитором;

- опитування персоналу, що працює підрозділах, в яких був ідентифікований ризик суттєвого викривлення внаслідок шахрайства, для отримання їх розуміння ризику та того, чи здійснюються або яким чином здійснюються заходи контролю для вирішення проблеми ризику;

- якщо інші незалежні аудитори виконують аудит фінансових звітів одного або кількох дочірніх підприємств, підрозділів або філій, обговорення з ними обсягу роботу, що їх необхідно виконати у відповідь на оцінений ризик суттєвого викривлення внаслідок шахрайства в результаті операцій та діяльності між такими компонентами;

- якщо робота експерта набуває особливої важливості щодо статті фінансового звіту, для якої оцінений ризик викривлення внаслідок шахрайства є високим, виконання додаткових процедур, щодо деяких або всіх припущень, методів або фактичних даних експерта для визначення того, що ці фактичні дані не є необґрунтованими, або залучення з цією метою іншого експерта виконання аудиторських процедур для аналізу відібраних рахунків балансу на початок періоду раніше перевірених аудитором фінансових звітів, щоби ретроспективно оцінити, як були вирішені певні питання, пов'язані з обліковими оцінками та судженнями, наприклад, резерв на повернення товарів;

- виконання процедур по рахунку або вивірки, складені суб'єктом господарювання, включаючи розгляд вивірок, виконаних у проміжні періоди;

- виконання комп'ютеризованих методів аудиту, пошук та аналіз даних для тестування аномалій в генеральній сукупності;

- тестування цілісності генерованих комп'ютером записів та операцій;

- пошук додаткових аудиторських доказів із джерел поза межами суб'єкта господарювання, що перевіряється;

Конкретні дії у відповідь—викривлення внаслідок неправдивої фінансової звітності

Нижче  наведено  приклади  дій  у  відповідь  на оцінку  аудитором ризиків суттєвого викривлення внаслідок неправдивої фінансової звітності.

Визначення доходу

• виконання аналітичних процедур по суті щодо доходу з використанням деталізованих даних, наприклад, порівняння доходів, відображених в звітності за місяцями та номенклатурою виробів або сегментами бізнесу протягом  поточного  звітного  періоду  з  порівняльними  попередніми періодами. Комп'ютеризовані методи аудиту можуть бути корисними в ідентифікації незвичайних або неочікуваних взаємозв'язків доходів або операцій;

- підтвердження у клієнтів певних важливих умов контрактів та відсутності побічних угод, оскільки на відповідний облік часто впливають такі умови або угоди; основа для знижок або період, якого вони стосуються, часто незадовільно задокументовані. Наприклад, за таких умов часто доречні критерії прийняття, умови доставки та оплати, відсутність майбутніх або поточних зобов'язань продавців, право повернення продукції, гарантовані суми від перепродажу та забезпечення на анулювання чи відшкодування;

- опитування персоналу відділів збуту та маркетингу або внутрішнього юрисконсульта суб'єкта господарювання щодо продажів або поставок близько до кінця періоду та їх знання про будь-які незвичайні строки або умови, пов'язані з цими операціями;

- фізична присутність в одному або кількох підрозділах на кінець періоду для спостереження за відвантаженням товарів або підготовкою до відвантаження (чи поверненнями, що чекають обробки) та виконання інших відповідних процедур відсікання щодо продажів та запасів;

- тестування заходів контролю в ситуаціях, коли операції, що приносять дохід, ініціюються, обробляються та реєструються електронному форматі, щоби визначити, чи надають вони впевненість в тому, що відображені операції, що приносять дохід, відбулися і зареєстровані належним чином;

Кількість запасів

перевірка інвентаризаційних відомостей суб'єкта господарювання дляідентифікації підрозділів або статей, які потребують особливої уваги під час проведення інвентаризації або після неї;

спостереження за проведенням інвентаризації в певних підрозділах без попередження або проведення інвентаризації у всіх підрозділах в один і той же день;

проведення інвентаризації на кінець або близько до кінця звітного періоду для мінімізації ризику неналежних маніпулювань протягом періоду між підрахунком та кінцем звітного періоду;

виконання додаткових процедур під час спостереження підрахунку, наприклад, ретельніша перевірка змісту ящиків, способу штабелювання (наприклад, каре) або маркування вантажів, а також якості (тобто, чистота, клас або концентрація) таких рідин, як парфуми або спеціальні хімікати. В цьому випадку корисною може бути робота експерта;

порівняння кількості за поточний період з попередніми періодами за класом
або категорією запасів, підрозділами чи іншими критеріями, або порівняння
кількості, підрахованої за відомостями постійного підрахунку;

використання комп'ютеризованих методів аудиту для подальшого тестування даних інвентаризації—наприклад, сортування за номерами ярликів для тестування заходів контролю ярликів або за порядковими номерами виробів для тестування можливості пропуску або дублювання статей запасів.

Оцінки управлінського персоналу

Використання експерта для розробки незалежної оцінки для порівняння з оцінкою управлінського персоналу.

Поширення запитів на осіб, що не входять до складу управлінського персоналу та відділу бухгалтерського обліку для підтвердження спроможності та наміру управлінського персоналу виконати плани, що стосуються розробки оцінки.