Тема 7.5. Сучасні форми бухгалтерського обліку

Сутність меморіально-ордерна форма бухгалтерського обліку.

Меморіально-ордерна форма бухгалтерського обліку виникла в 1928-1930 рр.

Ця форма ведеться наступним чином: на підставі первинних, зведених та накопичувальних документів складаються меморіальні ордери., які реєструються в реєстраційному журналі. Потім на підставі меморіальних ордерів проводиться запис на рахунках синтетичного обліку в Головну книгу, Документи, що додаються до меморіальних ордерів, є підстава для записів в регістри аналітичного обліку. В кінці місяця складається оборотна відомість по рахункам синтетичного обліку та оборотні відомості по рахункам аналітичного обліку і відбувається їх звірка. При цьому співставлюються підсумки оборотних відомостей по аналітичним рахункам з даними відповідних синтетичних рахунків. Підсумки оборотів по дебету і кредиту усіх синтетичних рахунків, а також підсумок реєстраційного журналу має бути однаковим.

Принципи журнально-ордерної форми обліку

Журнально-ордерна форма бухгалтерського обліку розроблена і рекомендована у свій час як прогресивна і найбільш розроблена, призначена для застосування всіма підприємствами незалежно від видів їх діяльності. Єдина журнально-ордерна форма рахівництва застосовується починаючи з 1960 року відповідно до Інструкції, затвердженої Міністерством фінансів СРСР 08.03.60 р. N 63. Відповідно до “Методичних рекомендаціях про застосування регістрів бухгалтерського обліку”, затв. наказом МФУ № 356 від 29.12.2000 р. відбулося вдосконалення журнально-ордерної форми обліку згідно вимог національних бухгалтерських стандартів.

В основі цієї форми бухгалтерського обліку лежить принцип нагромадження і систематизації даних первинних документів у розрізах, необхідних для одержання показників синтетичного й аналітичного обліку з одночасним нагромадженням підсумків для заповнення установлених форм звітності. З цією метою в регістри журнально-ордерної форми заздалегідь вноситься типова кореспонденція по кредиту рахунків бухгалтерського обліку, статті аналітичного обліку і позиції угруповання даних обліку для складання звітності.

При побудові регістрів бухгалтерського обліку за журнально-ордерною формою враховуються також вимоги аналізу господарської діяльності підприємств. У зв'язку з цим регістри будуються таким чином, щоб зміст записів у них охоплювало по можливості визначений вид або процес господарської діяльності. Всі облікові регістри журнально-ордерної форми обліку можна розділити на два види: основні регістри (Головна книга, журналу-ордера) і допоміжні (відомості, книги, картки, розробні таблиці, листка-розшифровки). Важливо відзначити, що і основні, і допоміжні регістри при журнально-ордерній формі обліку тісно взаємопов'язані і являють собою єдиний комплекс.

Головне місце серед регістрів журнально-ордерної форми обліку займають журналу-ордера. Допоміжні відомості застосовуються звичайно у тих випадках, що коли вимагаються аналітичні показники складно забезпечити безпосередньо в журналах-ордерах. У цих випадках угруповання даних первинних документів здійснюється попередньо у відомостях, підсумки з яких переносяться в журнали-ордери.

Як було відзначено раніше, в основу побудови журналів-ордерів і допоміжних відомостей покладена кредитова ознака реєстрації господарських операцій по синтетичних рахунках у кореспонденції з рахунками, що дебетуються. Виходячи з цього принципу, запис по кредиту кожного синтетичного рахунка виробляються цілком в одному якому-небудь журналі-ордері. Отже, виключається відображення операцій по кредиту того самого рахунка в двох і більш журналах-ордерах.

Дебетові обороти по відповідному синтетичному рахунку виявляються в різних журналах-ордерах у міру реєстрації в них запису по кредиту кореспондуючих з ним рахунків. Після перенесення підсумкових даних із усіх журналів-ордерів у Головну книгу в ній визначаються дані по дебету кожного рахунка.

Головна книга при журнально-ордерній формі обліку представляє собою систематизацію дебетових і кредитових оборотів по синтетичних рахунках обліку. Вона служить для перевірки правильності записів по синтетичним рахункам і для складання сальдового балансу. При цьому в Головній книзі накопичуються в розрізі кореспондуючих рахунків тільки дебетові обороти. Кредитові обороти переносяться в Головну книгу з журналів-ордерів загальними підсумками. Така побудова Головної книги виключає дублювання оборотів по кореспондуючих рахунках по кредиту рахунків, приведених у відповідних журналах-ордерах.

Запис в журнали-ордери по рахунках синтетичного обліку є бухгалтерськими проводками. При цьому в одні журнали-ордера переносяться записи безпосередньо з первинних документів, а в інші переносяться підсумкові дані з допоміжних відомостей. До останнього відносяться журнали-ордери, у яких відбивають найбільше типові господарські операції (по витратам матеріалів, розрахунків по оплаті праці і т.п.).

Журнали-ордера, запис в які здійснюються на підставі кожного документу, у свою чергу поділяються на журнали-ордери, що поєднують синтетичний облік з аналітичним, і журнали-ордера, призначені тільки для синтетичного обліку. Журнали-ордера, у яких підсумкові дані записуються за місяць на підставі відомостей, показників аналітичного обліку звичайно не містять.

Однак більшість синтетичних рахунків має аналітичні рахунки. У випадку якщо кількість аналітичних рахунків невелика і записів по їм протягом місяця небагато, для них виділяється частина бланка журналу-ордера. У цій частині аналітичний облік ведеться в таблиці типу оборотної відомості. Запису оборотів показуються підсумками за місяць на підставі первинних документів, попередньо згрупованих у необхідному розрізі. Найменування аналітичних рахунків у регістрі визначені заздалегідь, що робить облік більш організованим і однотипним.

У деяких журналах-ордерах широко використовується лінійно-позиційний спосіб записів, що приводить до повного сполучення аналітичного обліку із синтетичним. Прикладом цього способу запису може служити журнал-ордер N 3 по кредиту рахунка "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками".

Допоміжні регістри призначені для угруповання сум по визначеним господарським операціям і одержання підсумкових даних для запису в журнали-ордери. Деякі з них служать регістрами аналітичного обліку (наприклад, відомості обліку витрат), інші (наприклад, розробні таблиці) використовуються при обробці документів або угрупованню операцій для одержання відповідних підсумкових даних.

Допоміжними регістрами аналітичного обліку є відомості. Їх застосовують по синтетичних рахунках з великий і постійною номенклатурою рахунків (статей) аналітичного обліку, те є коли ведення аналітичного обліку важко здійснити в одному регістрі синтетичного обліку - журналі-ордері.

При журнально-ордерній формі обліку використовуються відомості, також декількох типів. Широке застосування знайшли накопичувальні відомості з позиційним записом. Велике значення мають групувальні відомості для обліку витрат у синтетичному й аналітичному розрізах. Застосовуються і відомості, що складаються з метою контролю за правильністю підсумкових показників інших відомостей або журналів-ордерів. Наприклад, надходження грошей у касу підприємства відбиває у відомості N 1 (дебет рахунка 30 "Каса") і в журналі-ордері N 2 (кредит рахунка 30 "Каса").

Варто пояснити, що означають терміни "накопичувальна відомість" і "групувальна відомість" і яка різниця між ними.

Накопичувальними відомостями називаються відомості, у які поступово, протягом визначеного періоду (звичайно місяця), записуються дані з документів, що систематизуються за встановленими ознаками.

Групувальні відомості - це відомості, у які записуються результати одноразової (звичайно виробленої по закінченні місяця) систематизації даних з документів по встановлених ознаках.

Для організації більш докладного обліку статей витрат, доходів, витрат і т.п. застосовуються листки-розшифровки. У них протягом місяця збираються відповідні дані, що наприкінці місяця використовуються для цілей аналітичного обліку.

Таким чином, в основу побудови журнально-ордерної форми обліку покладені наступні принципи:

- здійснення записів у журналах-ордерах у порядку реєстрації операцій тільки по кредиту рахунка в кореспонденції з рахунками, що дебетуються;

- сполучення в єдиній системі записів синтетичного обліку з аналітичним при забезпеченні контролю за правильністю підсумкових показників;

- відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій у розрізі показників, необхідних для здійснення керування, контролю, аналізу і складання проміжної і річній бухгалтерської (фінансової) звітності;

 - застосування журналів-ордерів по декількох рахунках, що мають між собою економічний і обліковий зв'язок;

- застосування облікових регістрів із заздалегідь зазначеної кореспонденцією рахунків, номенклатурою статей аналітичного обліку і показниками, що вимагаються для складання проміжної і річний звітності;

 - побудова регістрів так, щоб були забезпечені максимальні можливості для взаємного звірення оборотів по дебету і кредиті кожного рахунка;

- застосування місячних, а в деяких випадках квартальних і річних журналів-ордерів з використанням необхідної кількості вкладних аркушів.

Слід також зазначити, що система регістрів журнально-ордерної форми обліку припускає визначений порядок записів у них. Цей порядок зводиться до наступного.

Підставою для записів у регістри журнально-ордерної форми обліку є первинні документи. При невеликій кількості господарських операцій запису в журнали-ордери виробляються безпосередньо з документів. Одночасно для цілей аналітичного обліку можуть бути зроблено записи в листки-розшифровки.

Дані документів, що відбивають масові господарські операції, попередньо групуються в відповідних відомостях. Наприкінці місяця в регістрах підраховуються підсумки, що використовуються для записів в інші регістри. Так, наприклад, підсумкові записи з листків-розшифровок переносяться в відповідні відомості і журнали-ордери; дані відомостей або виробничих звітів використовуються для заповнення журналів-ордерів і т.д.

Після підведення остаточних підсумків у журналах-ордерах виробляється взаємоперевірка даних одних регістрів з даними інших. Остаточні підсумки по всіх журналах-ордерах переносяться в Головну книгу, на підставі якої складається баланс. Звертаємо увагу, що в Головній книзі відбивають залишки і обороти в розрізі синтетичних рахунків. Дані в розрізі субрахунків і аналітичних рахунків накопичують у відповідних регістрах.

Також важливо відзначити, що підприємства можуть самостійно пристосовувати регістри єдиної журнально-ордерної форми загальних методологічних принципів, передбачених чинним законодавством.

Спрощена форма обліку

Згідно “Вказівок про склад і порядок заповнення облікових регістрів малими підприємствами”, затвердженими наказом Міністерства фінансів України №112 від 31 травня 1996 р., спрощену форму бухгалтерського обліку можуть використовувати малі підприємства, що орієнтована саме на ці підприємства. Підприємствам, що зайняті у матеріальній сфері виробництва, рекомендується використовувати регістри, передбачені журнально-ордерною формою бухгалтерського обліку. Підприємства торгівлі, громадського харчування і постачальницько-збутових видів діяльності можуть використовувати регістри спрощеної форми бухгалтерського обліку.

Спрощена форма бухгалтерського обліку може застосовуватися за двома видами:

- проста форма (без використання регістрів обліку майна малого підприємництва);

- форма бухгалтерського обліку з використанням регістрів обліку майна малого підприємництва.

Проста форма бухгалтерського обліку може використовуватися малими підприємствами, які здійснюють в місяць не більше 100 господарських операцій, не мають виробництва продукції і робіт, пов’язаних з великими матеріальними витратами.

При цій формі обліку реєстрація первинних облікових документів, відображення операцій на рахунках, визначення собівартості продукції і фінансового результату ведуться в одному бухгалтерському регістрі – Книзі обліку господарських операцій за формою №К-1.

Поряд з Книгою обліку господарських операцій для обліку розрахунків з оплати праці з працівниками і бюджетом по прибутковому податку мале підприємство веде Відомість обліку заробітної плати за формою №В-8.

Книга обліку господарських операцій (форма №К-1) містить усі застосовані малим підприємством бухгалтерські рахунки, є комбінованим регістром аналітичного і синтетичного обліку на підставі якого є можливість визначити наявність господарських засобів та їх джерел на визначену дату і скласти бухгалтерську звітність. Вона має бути прошнурована й пронумерована. На останній сторінці зазначається кількість пронумерованих сторінок, що засвідчується підписами керівника і головного бухгалтера, а також печаткою.

Книга відкривається записами сум залишків на початок року (початок діяльності підприємства) за кожним видом засобів і джерел.

Далі на підставі первинних документів в хронологічній послідовності позиційним способом відображаються всі господарські операції поточного місяця. Суми по кожній операції, зареєстрованій у Книзі, відображаються методом подвійного запису одноразово по дебету і кредиту рахунків обліку відповідних видів коштів та їх джерел. Наприкінці місяця підбиваються підсумки по дебету і кредиту всіх рахунків, які мають дорівнювати даним, що є підсумком зареєстрованих операцій. Після визначення дебетових і кредитових оборотів по всіх бухгалтерських рахунках виводиться сальдо по кожному рахунку на кінець місяця.

Форма бухгалтерського обліку з використанням регістрів обліку майна підприємства ґрунтується на певних теоретичних засадах. Спрощена форма обліку дозволяє вести бухгалтерський облік з використанням таких облікових регістрів:

- форма №В-1 “Відомості обліку основних засобів нарахованих амортизаційних відрахувань (зносу)”;

- форма №В-2 “Відомості обліку виробничих запасів, готової продукції і товарів”;

- форма №В-3 “Відомості обліку витрат на виробництво”;

- форма №В-4 “Відомості обліку грошових коштів і фондів”;

- форма №В-5 “Відомості обліку розрахунків та інших операцій”;

- форма №В-6 “Відомості обліку реалізації”;

- форма №В-7 “Відомості обліку розрахунків з постачальниками”;

- форма №В-8 “Відомості обліку заробітної плати”;

- форма №В-9 “Відомості (шахова)”.

Кожна відомість, як правило, використовується для обліку операцій по одному з використовуваних рахунків бухгалтерського обліку. Сума по будь-якій операції записується у двох відомостях одноразово:

у першій – по дебету рахунку з використанням шифру рахунку, який кредитується, а у другій – по кредиту рахунку з аналогічним записом шифру рахунку, що дебетується. В обох відомостях вказується зміст операції на підставі форм первинної облікової документації.

Залишки коштів у окремих відомостях мають порівнюватися з відповідними даними первинних документів, на підставі яких було зроблено записи (звіт касира, виписка банку).

Дані про фінансово-господарську діяльність малого підприємства за місяць з усіх відомостей переносяться до відомості форми №В-9, на підставі якої складається оборотна відомість.

Остання, в свою чергу, використовується для складання бухгалтерського балансу. У використовуваних відомостях вказується місяць, за який вони складаються, а в необхідних випадках – назва рахунків бухгалтерського обліку. Відомості підписуються особами, які проводили записи.

Виявлені суми по дебету кожного рахунку підсумовуються і їх загальний підсумок має дорівнювати загальній сумі оборотів по кредиту рахунків. Дебетові і кредитові обороти по кожному рахунку переносяться до Оборотної відомості, у якій виводиться сальдо по кожному рахунку станом на 1-е число наступного за звітним місяця.

Спрощена форма обліку для малих підприємств є перспективною і за умов впровадження положень (стандартів) бухгалтерського обліку та нового Плану рахунків. Проте вона потребує доопрацювання для приведення у відповідність із новими вимогами до бухгалтерського обліку.

Автоматизована форма бухгалтерського обліку.

Новий підхід до організації бухгалтерського обліку за умов впровадження П(С)БО обумовив активну комп’ютеризацію облікових робіт, що сприяло формуванню нової форми бухгалтерського обліку – автоматизованої. Для того, щоб створити таку форму бухгалтерського обліку, необхідно визначити склад і структуру облікових регістрів, що використовуються для групування в необхідному аспекті господарські операції; визначають послідовність етапів відображення кожного господарського процесу (починаючи з первинних документів) тобто відтворюють динаміку трансформації облікових регістрів.

Технологія процесу обробки облікової інформації при автоматизованій формі бухгалтерського обліку представлена в таблиці 1.

Таблиця 1. Технологія процесу обробки облікової інформації.

Фази облікового процесу

Засоби технологічного процесу обробки інформації

Виявлення та вимірювання облікової інформації

Документи, операції

Реєстрація господарських подій

Журнал проводок, довідники

Нагромадження інформації

Журнали операцій, плани рахунків, константи, субконто

Узагальнення інформації

Стандартні звіти, регламентовані звіти

Зберігання інформації

Інформаційні бази

Передача інформації

Друковані форми, електроні форми

Теоретичні проблеми, що виникають при побудові автоматизованої форми обліку складні та багатогранні, їх слід поділити на такі групи:

· трансформація методологічного забезпечення;

· створення інформаційної бази;

· формування технічних засобів;

· адаптація програмного забезпечення;

· оптимізація організаційно-правове забезпечення.

На ринку комп’ютерних програм в Україні представлено широкий спектр варіантів бухгалтерських програм, призначених для різних підприємств, фірм та організацій. основною класифікацію функціональних пакетів бухгалтерського обліку орієнтовані на малі, середні та великі підприємства до таких бухгалтерських систем належать програмні засоби: "Галактика", "Парус", БЕСТ, "Офіс-2000", "1С:Бухгалтерія" (версія 7.7).