ГЛАВА 3. ОБЛІК ВИТРАТ ЗА ЕКОНОМІЧНИМИ ЕЛЕМЕНТАМИ ТА СТАТТЯМИ КАЛЬКУЛЯЦІЇ

 

 

 

3.1. Елементи витрат та статті калькуляції

 

Метою обліку собівартості є своєчасне, повне і достовірне визначення фактичних витрат, пов’язаних з виробництвом продукції, обрахування фактичної собівартості окремих видів і усієї продукції, а також контроль за використанням матеріальних трудових та фінансових ресурсів. Для досягнення вказаної мети витрати, що формують собівартість продукції, групуються за певними ознаками. У відповідності з П(С)БО 16 витрати, що складають виробничу собівартість продукції, групуються наступним чином за:

– видами продукції (робіт, послуг);

– способом віднесення до конкретного об’єкта витрат;

– ступенем залежності від обсягу виробництва;

– економічним змістом;

– відношенням до виробничого процесу.

За економічним змістом витрати групуються за економічними елементами і за статтями калькуляції.

Елемент витрат – це сукупність економічно однорідних витрат.

Групування витрат за економічними елементами призначене для виявлення усіх витрат на виробництво продукції за їх видами, тобто таке групування дає змогу визначити, що саме та на яку суму витрачається для виробництва в цілому на підприємстві.

У П(С)БО 16 передбачене єдине для всіх підприємств групування витрат за такими економічними елементами:

– матеріальні витрати;

– витрати на оплату праці;

– відрахування на соціальні заходи;

– амортизація основних фондів та нематеріальних активів;

– інші витрати.

Проте, групування витрат за елементами не дозволяє здійснити їх контроль та аналіз за цільовим призначенням у процесі виробництва (цехів, дільниць, за видами виробів), тобто не відповідає на запитання, на які цілі та потреби понесені такі витрати.

Отже, для контролю та аналізу за витратами, поряд із обліком їх за економічними елементами, застосовується групування витрат на виробництво за статтями калькуляції, в розрізі яких обраховується собівартість продукції. Класифікація витрат за калькуляційними статтями собівартості розкриває цільове призначення витрат та їх зв’язок з технологічним процесом. Це групування використовується для узагальнення витрат за видами виготовленої продукції та місцем виникнення витрат (цехів, дільниць тощо) і залежить від багатьох факторів: методу планування витрат, технологічного процесу виробництва продукції, виду продукції. Встановлення переліку і складу статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) віднесене до компетенції підприємства і має бути регламентоване його обліковою політикою.

З урахуванням вимог П(С)БО 16 промислові підприємства можуть використовувати наступні калькуляційні статті:

– сировина та матеріали;

– покупні комплектуючі вироби, напівфабрикати, роботи та послуги виробничого характеру сторонніх підприємств і організацій;

– паливо та енергія на технологічні цілі;

– зворотні відходи (вираховуються);

– основна заробітна плата виробничих робітників;

– додаткова заробітна плата виробничих робітників;

– відрахування на соціальні заходи;

– витрати, пов’язані з підготовкою та освоєнням виробництва продукції;

– відшкодування зносу спеціальних інструментів і пристроїв цільового призначення та інші спеціальні витрати;

– загальновиробничі витрати;

– втрати внаслідок технічно неминучого браку;

– супутня продукція (вираховується);

– інші виробничі витрати.

Розрахунок собівартості продукції за цими статтями калькуляції дає змогу обрахувати лише її виробничу собівартість. Але в практиці господарювання з метою встановлення договірної ціни на реалізацію продукції, а також для аналізу рентабельності окремих виробів необхідно мати інформацію повної собівартості окремих видів продукції. Тому доцільно до вказаних статей калькуляції собівартості додати адміністративні витрати та витрати на збут продукції, що дасть змогу розрахувати повну собівартість виробів. При цьому адміністративні витрати та витрати на збут продукції не включаються до собівартості продукції, а списуються на фінансові результати, що відповідає чинному законодавству.

 

3.2. Облік та списання матеріальних витрат

 

Згідно з П(С)БО 16 та “Типового положення з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості”, затвердженого постановою КМУ від 26 квітня 1996 р. № 473, до складу елементу “Матеріальні витрати” включається вартість витрачених у виробництві (крім продукції власного виробництва):

– сировини та основних матеріалів, що мають бути придбані у сторонніх підприємств та організацій і складають основу продукції, що виготовляється;

– покупних матеріалів, що використовуються в процесі виробництва продукції (робіт, послуг) для забезпечення нормального технологічного процесу та пакування продукції;

– покупних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, що підлягають монтажу або додатковій обробці на підприємстві;

– робіт та послуг виробничого характеру, які виконуються сторонніми підприємствами або структурними підрозділами підпри-ємства, що не належать до основного виду діяльності;

– придбаного у сторонніх підприємств і організацій будь-якого палива, що витрачається з технологічною метою на виробництво усіх видів енергії, опалення виробничих приміщень тощо;

– придбаної енергії усіх видів, що витрачається на технологічні, енергетичні та інші виробничі потреби підприємства;

– будівельних матеріалів; запасних частин; тари і тарних матеріалів; допоміжних та інших матеріалів;

– втрати внаслідок нестачі матеріальних цінностей у межах норм природного убутку.

У більшості випадків витрати на сировину та матеріали включаються до собівартості продукції безпосередньо, тобто прямим шляхом. Якщо списання матеріалів зі складу у виробництво оформляється лімітно-забірною картою, то у ній обов’язково вказується місце використання матеріалів та вид продукції, на собівартість якого списуються витрати вказаних матеріалів. На основі такої карти бухгалтер визначає той вид продукції, на собівартість якого і списуються витрачені сировина та матеріали.

Пряме віднесення вартості матеріалів на собівартість окремих видів (груп) виробів не завжди можливе. У комплексних виробництвах, де з одного виду матеріалів виготовляється декілька видів та сортів продукції (металургійна, лісопереробна, масложирова, швейна, взуттєва промисловості тощо), а також на підприємствах, де одні і ті ж деталі використовуються для виготовлення декількох виробів, витрати матеріалів на кожний вид, ґатунок, групу продукції визначаються непрямим шляхом, тобто пропорційно до нормативних витрат на фактич-ний випуск продукції або за встановленими коефіцієнтами.

В кінці місяця на основі первинних документів складається машинограма, у якій вказуються витрати за нормами та відхиленнями від норм. В первинних документах при цьому необхідно забезпечити кодування ознак, за допомогою яких витрати будуть групуватися у розрізі структурних підрозділів підприємства, за видами виробів та калькуляційними групами матеріалів.

Облік витрат технологічного палива (вугілля, газ, кокс) на пі-догрів та плавку металу, сушку деревини тощо ведеться за місцем його споживання (печі, агрегати). Ці витрати відносяться на собівартість продукції пропорційно до нормативних витрат, маси переробленої сировини, кількості відпрацьованих машино-годин. Вартість витраченого на технологічні цілі палива відноситься в дебет рахунку 23 “Вироб­ництво” та кредит рахунку 203 “Паливо”.

Витрати енергії на технологічні цілі (електрична, теплова, стис-нене повітря тощо), що використовується для плавлення, зварювання, електролізу, нагріву, стиснення матеріалів, враховуються при наявності вимірювальних приладів, по агрегатах чи безпосередньо за видами продукції. При відсутності вимірювальних приладів витрати на енергію розподіляються між виробами пропорційно до кількості годин роботи устаткування з урахуванням його потужності, нормативних витрат на фактично випущену продукцію або маси переробленої сировини. Вартість енергії, спожитої на технологічні цілі, відноситься в дебет рахунку 23 “Виробництво” (відповідний аналітичний рахунок основ­ного виробництва) та кредит рахунку 23 “Виробництво” (відповідний рахунок допоміжного виробництва, якщо використовується енергія власного виробництва) або рахунку 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядчиками” за покупну енергію.

У бухгалтерському обліку витрачання сировини та матеріалів оформляється записами:

Д-т 23 “Виробництво”;

Д-т 91 “Загальновиробничі витрати”;

Д-т 92 “Адміністративні витрати”;

Д-т 93 “Витрати на збут”;

Д-т 24 “Брак у виробництві”;

Д-т 39 “Витрати майбутніх періодів”.

В залежності від характеру витрачених матеріальних цінностей кредитуються рахунки 201 “Сировина і матеріали”, 203 “Паливо”, 204 “Та­ра і тарні матеріали”, 205 “Будівельні матеріали”, 207 “Запасні частини” тощо.

З витрат на матеріальні ресурси, що включаються до собівартості продукції, вираховується вартість зворотних відходів.

Під відходами розуміють залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів, теплоносіїв та інших видів матеріальних ресурсів, що виникли у процесі виробництва продукції (робіт, послуг), втратили повністю або частково первинні споживчі властивості та у зв’язку з цим використовуються з підвищеними витратами (пониженням виходу продукції) чи зовсім не використовуються за прямим призначенням.

Відходи поділяються на зворотні (обрізки чи куски металу, деревини, тканини тощо), що споживаються безпосередньо на підприємстві або реалізуються на сторону, та безповоротні (угар, пил, попіл), які при даному стані техніки та технології не можуть знайти застосування.

Оскільки зворотні відходи є складовою частиною запасів, у бухгалтерському обліку вони можуть бути оцінені за чистою вартістю реалізації або первісною вартістю вихідної сировини. Обраний метод оцінки відходів зазначається у наказі про облікову політику підприємст-ва. Вартість зворотних відходів виключається із вартості матеріальних витрат.

Оприбуткування відходів на склад оформляється таким записом:

Д-т 209 “Інші матеріали”;

К-т 23 “Виробництво” – при оприбуткуванні відходів з основного та допоміжного виробництв.

Безповоротні відходи оцінці не підлягають.

 

3.3. Облік витрат на оплату праці

та відрахувань на соціальні заходи

 

До елемента “Витрати на оплату праці” належать:

– витрати на оплату основної та додаткової заробітної плати, розраховані згідно з прийнятими підприємством системами оплати праці, включаючи будь-які види грошових та матеріальних доплат;

– виплати, передбачені законодавством про працю, за невід-працьований на виробництві час, а саме: оплата щорічних відпусток, оплата праці працівників, яким не виповнилося 18 років, при скороченій тривалості їх щоденної роботи тощо;

– витрати, пов’язані з підготовкою (навчанням) та перепідготовкою кадрів;

– виплати громадянам за виконання робіт (послуг) згідно з договорами цивільно-правового характеру;

– виплата звільненим працівникам вихідної допомоги та се-реднього заробітку.

Основна заробітна плата виробничих робітників-відрядників, як правило, включається до собівартості виробів прямим шляхом, а основна заробітна плата робітників з погодинною оплатою праці і доплати до заробітної плати всіх категорій робітників розподіляється на підставі розрахунку кошторисних ставок цих витрат на одиницю продукції, обрахованих, виходячи із обсягів виробництва, переліку робочих місць та норм обслуговування.

Додаткова зарплата відноситься на собівартість виробів пропорційно до основної, а відрахування на соціальні заходи – пропорційно до основної та додаткової зарплати.

Витрати на заробітну плату основних виробничих робітників відносяться в дебет рахунку 23 “Виробництво” (відповідний субрахунок основного виробництва). При цьому складається запис:

Д-т 23 “Виробництво”,

К-т 66 “Розрахунки з оплати праці”.

Аналогічною проводкою (лише на відповідний субрахунок допоміжного виробництва) списуються витрати на оплату праці робітників допоміжного виробництва.

Витрати на заробітну плату керівників та спеціалістів цехів, робітників, що обслуговують устаткування, підсобних робітників цехів списуються в дебет рахунку 91 “Загальновиробничі витрати”, витрати на заробітну плату керівників та спеціалістів підприємства в цілому – в дебет рахунку 92 “Адміністративні витрати”, витрати на оплату праці працівників складського господарства, а також зайнятих рекламуванням та збутом продукції відносяться в дебет рахунку 93 “Витрати на збут”.

При цьому складаються проведення:

Д-т 91 “Загальновиробничі витрати”,

Д-т 92 “Адміністративні витрати”,

Д-т 93 “Витрати на збут”,

К-т 66 “Розрахунки з оплати праці”.

Створення резерву на оплату відпусток виробничих робітників відображається в дебет рахунку 23 “Виробництво” (відповідні субрахунки) та по кредиту рахунку 471 “Забезпечення виплат відпусток”.

До елемента “Відрахування на соціальні заходи” включаються:

– відрахування на державне (обов’язкове) соціальне страхування;

– відрахування на державне (обов’язкове) пенсійне страхування;

– відрахування до Фонду соціального страхування на випадок безробіття;

– відрахування до Фонду соціального страхування від нещасних випадків.

Відрахування на соціальні заходи здійснюються згідно з порядком, визначеним законодавством та списуються аналогічно до списання сум відповідної заробітної плати, тобто:

Д-т 23 “Виробництво”,

Д-т 91 “Загальновиробничі витрати”,

Д-т 92 “Адміністративні витрати”,

Д-т 93 “Витрати на збут”,

К-т 65 “Розрахунки за страхуванням”.

Витрати на оплату праці всіх категорій працівників підприємств, що ведуть рахунки класу 8 “Витрати за елементами”, відображають по дебету рахунку 81 “Витрати на оплату праці”. Суми відрахувань на соціальні заходи збираються по дебету рахунку 82 “Відрахування на соціальні заходи”.

 

3.4. Облік витрат, пов’язаних з підготовкою

та освоєнням виробництва продукції

 

До витрат на підготовку та освоєння виробництва продукції відносяться витрати на:

– проектування і конструювання нового виду продукції, розробку технологічного процесу його виготовлення;

– проектування інструментальної оснастки і розробку технологічного процесу її виготовлення;

– розробку і оформлення нормативної бази;

– коригування технічної документації в період переходу на випуск нового виробу;

– вивчення матеріалів, напівфабрикатів, інструментів і пристосувань для виробництва нових виробів;

– перепланування, перестановку і налагодження устаткування;

– виготовлення дослідного зразка виробу;

– розробку та освоєння нової заводської технології процесів виробництва;

– випробування на підприємстві-виробнику та у споживачів дослідної партії продукції.

Облік витрат на підготовку та освоєння виробництва продукції ведеться за наведеними вище статтями. Кожна з таких статей є комплексною, тому у їх складі показуються витрати на заробітну плату, відрахування на соціальні заходи, матеріальні ресурси тощо.

Аналітичний облік витрат на підготовку та освоєння виробництва продукції ведеться у розрізі окремих видів продукції. Таким чином, ці витрати є прямими.

Витрати на підготовку та освоєння нових видів продукції збираються за дебетом рахунка 39 “Витрати майбутніх періодів”. Прицьому кредитуються рахунки 20 “Виробничі запаси”, 23 “Виробництво”, 66 “Розрахунки з оплати праці”, 65 “Розрахунки за страхуванням”, 13 “Знос необоротних активів”, 68 “Розрахунки за іншими операціями” на суму витрат, пов’язаних із науковими та дослідно-експеримен-тальними роботами. Для цього на підприємствах створюється спеціальний експериментальний цех (відділ).

Протягом певного періоду витрати концентруються на рахунку 39 “Витрати майбутніх періодів”, поки нові види продукції не будуть випускатися в масовому або серійному порядках.

Після закінчення комплексу робіт, пов’язаних з підготовкою та освоєнням виробництва певного виду продукції, вирішується питання щодо списання витрат і включення їх до собівартості продукції, яка освоюється.

Списання витрат майбутніх періодів може здійснюватися двома способами:

– рівномірно з розрахунку 1/12 або 1/24 частини витрат кожного місяця;

– за кошторисними ставками, які розраховуються шляхом ділення загальної суми витрат майбутніх періодів на плановий випуск продукції за період списання.

 

Приклад. На машинобудівному заводі, який випускає токарні верстати, витрати на освоєння нової продукції становлять 5686920 грн. Передбачено списати вказані витрати на протязі двох років, плановий випуск продукції за цей період складає 5000 шт.

Сума списання витрат за місяць рівномірним способом складає:

5686920/24 = 236959 грн.

 

Сума списання витрат за місяць способом кошторисних ставок на виріб визначається наступним чином:

Ставка на один виріб: 5686920/5000 = 1137,38 грн.

В даному звітному місяці випущено 42 шт. виробів. Таким чином, витрати майбутніх періодів за цей місяць складуть:

 

1137,38 × 42 = 47796,96 грн.

 

На суму списання витрат майбутніх періодів, що припадає на даний місяць, складається запис:

Д-т 23 “Виробництво”,

К-т 39 “Витрати майбутніх періодів”.

 

3.5. Облік витрат відшкодування зносу спеціальних

інструментів та пристроїв цільового призначення

 

Вказані витрати узагальнюються за статтею калькуляції “Відшкодування зносу спеціальних інструментів і пристроїв спеціального призначення та інші спеціальні витрати”. До статті включаються такі витрати:

– відшкодування вартості спеціальних інструментів та прис-троїв цільового призначення незалежно від їх вартості;

– проектування, виготовлення (придбання) спеціального інст-рументу та пристроїв цільового призначення;

– ремонт і утримання в робочому стані спеціальних інструмен-тів та пристроїв;

– утримання спеціальних служб підприємства, що обслуговують поточне виробництво певних видів виробів (спеціальних конструк-торських бюро, лабораторій тощо);

– проведення епізодичних та періодичних випробувань, оплата експертиз, консультацій, пов’язаних з використанням спеціальних інструментів та пристроїв цільового призначення;

– вартість доданої до виробів технічної документації.

Собівартість спеціальних інструментів і пристроїв цільового призначення, що призначаються для випуску виробів серійного та масового виробництва, включається у собівартість таких виробів щомісячно відповідно до встановленої планом норми або кошторисної ставки.

Під час виконання замовлень на одиничні вироби витрати на виготовлення спеціального технологічного оснащення, спеціальних інструментів та пристроїв цільового призначення включаються повністю до собівартості продукції за цим замовленням.

 

3.6. Облік та порядок списання загальновиробничих витрат

 

Підприємства являють собою системи, які функціонують та розвиваються відповідно до визначеної мети. Призначення підприємства та його підрозділів пов’язується з поділом праці та спеціалізацією функ-цій, що вимагає регулювання виробничого процесу та прийняття рішень щодо досягнення його мети. У виробничій діяльності метою є результат або бажаний стан системи, досягнутий шляхом впливу на людей. Критерієм (правилом порівняння та вибору альтернатив) для визначення ефективності виробничого процесу є зв’язок між метою (як результатом) і витратами, необхідними для її досягнення. Цей критерій обумовлений обмеженими ресурсами та необхідністю випуску продук-ції певного асортименту.

Організація виробничого процесу та його регулювання має не менше значення, ніж забезпечення необхідними ресурсами. Тому ці функції покладаються на апарат управління, який здійснює контроль за формуванням собівартості продукції, ефективністю використання ресурсів, організацією праці тощо.

Обслуговування роботи цехів основного і допоміжного виробництв та управління ними, організація та координація виробничого процесу в них вимагають певного управлінського апарату та витрат, які носять назву загальновиробничих.

Орієнтовний перелік статей загальновиробничих витрат наводиться в П(С)БО 16 “Витрати”. До таких витрат належать:

1) витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями тощо; відрахування на соціальні заходи та медичне страхування апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо);

2) амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення;

3) амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення;

4) витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів;

5) витрати на вдосконалення технології та організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології та організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, покупних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій тощо);

6) витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень;

7) витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників та апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг);

8) витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища;

9) інші витрати (втрати від браку, оплата простоїв тощо).

Для обліку витрат на обслуговування та управління цехами призначений рахунок 91 “Загальновиробничі витрати”. Такі витрати підсумовуються у відомості № 12.

По дебету рахунку 91 “Загальновиробничі витрати” відображається сума визнаних витрат, тобто мають місце наступні проведення:

Д-т 91 “Загальновиробничі витрати”;

К-т 13 “Знос необоротних активів”;

К-т 20 “Виробничі запаси”;

К-т 23 “Виробництво”;

К-т 37 “Розрахунки з різними дебіторами”;

К-т 65 “Розрахунки за страхуванням”;

К-т 66 “Розрахунки з оплати праці”;

К-т 68 “Розрахунки за іншими операціями”.

Загальновиробничі витрати поділяються на постійні та змінні.

До постійних витрат відносяться витрати на обслуговування і управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності. Наприклад, амортизація основних засобів, заробітна плата з відрахуваннями на соціальні заходи керівників структурних підрозділів тощо.

До змінних витрат належать витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Наприк-лад, витрати електроенергії для приведення в рух устаткування, заробітна плата з відрахуваннями на соціальні заходи наладчиків устаткування, втрати від технічно неминучого браку.

Конкретний перелік постійних та змінних загальновиробничих витрат визначається підприємством, для чого потрібно вивчити характер зв’язку кожної статті із загальним обсягом виробництва. Якщо взяти інформацію про витрати за кожною статтею та обсяг продажу за останні три роки, то можна визначити, які з витрат є залежними (змінними) або незалежними (постійними). Такий поділ є необхідним для обґрунтованого розподілу витрат та включення їх до собівартості продукції.

Змінні загальновиробничі витрати списуються на собівартість продукції записом:

Д-т 23 “Виробництво”,

К-т 91 “Загальновиробничі витрати” (змінні).

Постійні витрати списуються залежно від бази розподілу, яка визначається в якості нормальної потужності підприємства у машино-годинах роботи. Нормальною вважається потужність, що характеризує середній обсяг діяльності, досягнутий протягом кількох років або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговування виробництва.

 

Приклад. За три роки середньомісячна потужність підприємст-ва склала (приведених машино-годин роботи устаткування):

2000 р. – 20000;

2001 р. – 22000;

2002 р. – 24000.

Середня потужність за три роки становитиме:

 

маш.-год.

 

Отже, на 2003 рік нормальною буде потужність, яка дорівнює 22000 машино-годин.

Виходячи з того, що змінні загальновиробничі витрати на 2003 рік заплановані, наприклад, в сумі 132000 грн, то на 1 машино-годину роботи устаткування припадає 6 грн (132000/22000). Якщо при цьому постійні витрати заплановані в сумі 66000 грн, то на 1 ма-шино-годину роботи устаткування таких витрат припадає 3 грн (66000/22000). За умови, що фактичні змінні витрати склали, наприк-лад, 124000 грн, постійні – 56000 грн, а фактична потужність – 20800 машино-годин роботи устаткування, зроблено розподіл загальновироб-ничих витрат, який наведено у табл. 3.1.

На основі цього розрахунку розподіляються загальновиробничі витрати і складаються наступні записи:

Д-т 23 “Виробництво” – 186400 грн;

Д-т 90 “Собівартість реалізації” – 3600 грн;

К-т 91 “Загальновиробничі витрати” – 190000 грн.

 

Таблиця 3.1 – Розрахунок розподілу загальновиробничих витрат

№ п/п	Показник	Значення показника		Списання витрат
				На виробництво (рах. 23)	На собівартість реалізованої  продукції(рах. 90)
		Всього	На 1 машино- годину роботи устаткування
1	2	3	4	5	6
1	База розподілу за нор-мальною потужністю(машино-годин)	22000	´	´	´
Продовження таблиці 3.1
1	2	3	4	5	6
2	Загальновиробничівитрати за нормальноюпотужністю, грн, з них: – змінні, в тому числі на одини-цю продукції (132000 / 22000) – постійні, в тому числі на одиницю продукції (66000 / 22000)	198000   132000     ´   66000     ´	´   ´     6   ´     3	´   ´     ´   ´     ´	´   ´     ´   ´     ´
3	База розподілу за фак-тичною потужністю(машино-годин)	20800
4	Фактичні загально-ви-робничі витрати (грн), з них:	190000	´	´	´
	– змінні	124000	´	124000	´
	– постійні всього, у тому числі: а) розподілені(20800 · 3) б) нерозподілені(66000 – 62400)	66000     62400   3600	´     ´   ´	´     62400   ´	´     ´   3600

 

3.7. Облік амортизації основних фондів

та нематеріальних активів

 

До вказаного елемента належать:

– витрати на повне відновлення основних фондів та капітальний ремонт у вигляді амортизаційних відрахувань від вартості основних виробничих фондів, які належать підприємству, а також тих, що перебувають у користуванні підприємства на умовах оренди (лізингу);

– амортизаційні відрахування за надані в оренду основні фонди;

– амортизаційні відрахування від вартості основних фондів, що надаються безоплатно підприємствам громадського харчування або використовуються підприємствами самостійно для обслуговування працівників, що перебувають з підприємством у трудових відносинах;

– витрати, пов’язані зі зносом нематеріальних активів.

Нарахування амортизації основних фондів відображається записами:

Д-т 23 “Виробництво” (якщо нараховується амортизація спеціального устаткування, що використовується при виготовленні тільки даного виду продукції);

Д-т 91 “Загальновиробничі витрати” (амортизація необоротних активів цехового призначення);

Д-т 92 “Адміністративні витрати” (амортизація необоротних активів загальногосподарського призначення);

Д-т 93 “Витрати на збут” (амортизація необоротних активів, пов’язаних зі збутом та маркетинговою діяльністю);

Д-т 39 “Витрати майбутніх періодів” (амортизація необоротних активів, пов’язаних з освоєнням виробництва нових видів продукції);

К-т 131 “Знос основних засобів” або

К-т 132 “Знос інших необоротних матеріальних активів”.

Знос нематеріальних активів відображається записами:

Д-т 91 “Загальновиробничі витрати”;

Д-т 92 “Адміністративні витрати”;

Д-т 93 “Витрати на збут”;

К-т 133 “Знос нематеріальних активів”.

 

3.8. Облік та списання втрат від браку

 

Втрати від браку складаються з собівартості внутрішнього та зовнішнього кінцевого браку, витрат на виправлення браку.

Методи оцінки в бухгалтерському обліку бракованої продук-ції залежать від ступеня її придатності та місця виникнення браку.

При виявленні зовнішнього браку і визнанні цього факту підприємством до фактичної собівартості бракованої продукції включаються витрати на заміну та перевезення продукції, сума штрафу. Втрати від браку визначаються за вирахуванням вартості отриманих матеріалів від утилізації браку. До таких втрат відносяться витрати на ремонт і гарантійне обслуговування продукції, на яку встановлена гарантія. Витрати на гарантійний ремонт здійснюються в межах установ-лених строків і розміру ремонтного фонду.

Облік втрат від браку ведеться на рахунку 24 “Брак у виробницт-ві”, в дебет якого списуються витрати з кредиту рахунків:

Д-т 24 “Брак у виробництві”

К-т 20 “Виробничі запаси” – списання матеріальних ресурсів на виправлення браку;

К-т 66 “Розрахунки з оплати праці” – нарахування заробітної плати за виправлення браку;

К-т 65 “Розрахунки за страхуванням” – сума нарахувань на заробітну плату за виправлення браку;

К-т 37 “Розрахунки з різними дебіторами” – сума претензій за виявлений у покупців брак; оплата відряджень робітників, пов’язаних із усуненням дефектів;

К-т 68 “Розрахунки за іншими операціями” – на вартість робіт із виправлення браку сторонніми організаціями.

Частина витрат, пов’язаних із браком продукції, відшкодовується підприємству (утримання із заробітної плати працівників, з вини яких був допущений брак; відшкодування сторонніми організаціями, з чиєї вини мав місце брак; оприбуткування металобрухту тощо). Вказані операції відображаються за допомогою наступних записів:

Д-т 375 “Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків” – утримання із заробітної плати осіб, які допустили брак;

Д-т 37 “Розрахунки з різними дебіторами” – відшкодування браку сторонніми організаціями через неподачу води, газу, електроенергії;

Д-т 20 “Виробничі запаси” – оприбуткування металобрухту;

К-т 24 “Брак у виробництві”.

Новим Планом рахунків не передбачена кореспонденція з кредиту рахунку 91 “Загальновиробничі витрати” в дебет рахунку 24 “Брак у виробництві”. Проте, для достовірного обліку витрат на виправлення браку та недопущення перекручення собівартості одиниці продукції частка загальновиробничих витрат має бути віднесена на собівартість внутрішнього виправного браку.

Втрати від браку (за вирахуванням відшкодованих сум) щомісяця відносяться на собівартість реалізованих тих видів продукції, за якими виявлено брак у звітному періоді. При цьому складається наступний запис:

Д-т 901 “Собівартість реалізованої готової продукції”;

К-т 24 “Брак у виробництві”.

Аналітичний облік ведеться за видами браку, виробами, об’єктами витрат.

 

3.9. Облік супутньої продукції

 

До статті калькуляції “Супутня продукція” включається вартість супутньої продукції, отриманої одночасно з основним (цільовим) продуктом у так званих комплексних виробництвах.

Комплексним називається виробництво, у процесі якого при переробці (обробці) сировини утворюється два чи більше кінцевих продуктів, один з яких вважається основним, а інші – побічними (супутніми).

Виходячи зі своїх можливостей і впливу зовнішніх факторів, керівництво підприємства з комплексним виробництвом повинне самостійно поділити другорядну продукцію на три види в залежності від частки продукту у виручці від реалізації усіх кінцевих продуктів:

– супутня продукція, частка якої у загальній виручці складає понад 20 %;

– побічна продукція, частка якої у загальній виручці складає менше 20 %;

– відходи, які вигідніше здати в утиль, викинути, віддати, ніж збирати і переробляти з причини їх малоцінності, відсутності необхідного устаткування, незначної кількості, віддаленості покупця тощо.

В міру удосконалення методів переробки сировини зростає і кількість продуктів, які будуть отримані в єдиному технологічному процесі.

Калькулювання собівартості основної продукції при наявності супутньої має ряд труднощів, пов’язаних з великою різноманітністю умов, за яких ведеться процес калькулювання: неоднакова частка різних видів продукції у її загальному обсязі; не на усі види продукції розроблені ціни; не вся продукція має товарний вигляд і сталий збут тощо.

Супутня продукція може бути оцінена наступним чином:

– за відпускними цінами за мінусом планової суми прибутку і витрат на реалізацію;

– за плановою собівартістю аналогічного продукту;

– за ціною її можливого використання на даному підприємстві.

Обраний метод оцінки супутньої продукції має бути зазначений у обліковій політиці підприємства.

 

3.10. Облік витрат допоміжних виробництв

 

Облік витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції, робіт та послуг у механічних, ремонтних, інструментальних цехах здійснюється позамовним методом, а у деревообробних і тарних цехах – за попередільним методом.

Собівартість продукції і послуг допоміжного виробництва (цеху) враховується за скороченою номенклатурою статей калькуляції:

– матеріали (за вирахуванням відходів);

– паливо та енергія на технологічні цілі;

– основна заробітна плата;

– додаткова заробітна плата;

– відрахування на соціальні заходи;

– загальновиробничі витрати.

До наведеного переліку статей можуть вноситися зміни з урахуванням особливостей технології та організації допоміжних виробництв та їх питомої ваги у собівартості продукції.

Собівартість робіт та послуг, що надаються одними допоміжними цехами іншим, а також цехам основного виробництва, визначається, виходячи із фактичної суми основних та загальновиробничих витрат.

Собівартість робіт та послуг, що виконуються цехами для влас-них потреб, у тому числі поточний ремонт, визначається, виходячи з прямих (основних) витрат.

Вартість продукції та послуг внутрішньозаводського характеру, що виконуються цехами допоміжного виробництва для основних та інших допоміжних цехів, а також адміністративних служб, відносяться на витрати вказаних цехів та служб за фактичною собівартістю.

Собівартість продукції (послуг) допоміжних виробництв формується за дебетом рахунка 23 “Виробництво” (відповідний субрахунок) з кредиту різних рахунків, а саме:

Д-т 23 “Виробництво” (відповідний субрахунок);

К-т 13 “Знос необоротних активів” – знос на вартість основних засобів, необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів цехів допоміжного виробництва;

К-т 20 “Виробничі запаси” – на вартість сировини, матеріалів, купованих напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива, буді-вельних матеріалів, запасних частин тощо;

К-т 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети” – на вартість використаних малоцінних предметів;

К-т 23 “Виробництво” – вартість робіт і послуг, отриманих від інших допоміжних цехів;

К-т 24 “Брак у виробництві” – на вартість втрат від браку;

К-т 37 “Розрахунки з різними дебіторами” – виплачений раніше аванс за надання послуг сторонніми організаціями;

К-т 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядчиками” – на вартість послуг, отриманих від сторонніх організацій;

К-т 66 “Розрахунки з оплати праці” – нарахування заробітної плати працівникам допоміжних цехів;

К-т 65 “Розрахунки за страхуванням” – на вартість страхування за встановленими тарифами;

К-т 68 “Розрахунки за іншими операціями” – на вартість різних послуг некомерційного характеру, розрахунки з дочірніми підприємствами;

К-т 91 “Загальновиробничі витрати” – витрати на утримання цехів допоміжних виробництв.

За кредитом рахунка 23 “Виробництво” (відповідний субрахунок допоміжного виробництва) витрати допоміжних цехів списуються на витрати споживачів продукції (робіт) допоміжних виробництв за дебетом наступних рахунків:

Д-т 23 “Виробництво” – на витрати цехів основного виробництва (за розрахунками спожитих послуг та їх собівартістю);

Д-т 23 “Виробництво” – на витрати цехів допоміжного виробництва (за розрахунками спожитих послуг та їх собівартістю);

Д-т 91 “Загальновиробничі витрати” – вартість послуг для загально цехових потреб (освітлення, опалення, ремонт офісу, цеху);

Д-т 92 “Адміністративні витрати” – на вартість послуг для загальногосподарських потреб;

Д-т 20 “Виробничі запаси” – оприбуткування тари, запасних частин, виготовлених допоміжними цехами;

Д-т 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети” – оприбуткування інструментів, малоцінних предметів, виготовлених допоміжними цехами;

Д-т 90 “Собівартість реалізації” – на вартість послуг, відпущених на сторону;

Д-т 93 “Витрати на збут” – на вартість робіт і послуг для відділу збуту;

Д-т 94 “Інші витрати” – на вартість наданих послуг для обслуговуючих виробництв та господарств.

 

Теми рефератів

1. Структура собівартості та побудова обліку і звітності.

2. Класифікація витрат за статтями калькуляції на різних підприємствах.

3. Підходи до розподілу накладних витрат.

4. Облік та порядок списання загальновиробничих витрат.

 

Питання для самоконтролю

1. Як групуються витрати за економічним змістом?

2. Що таке витрати звітного періоду?

3. Сутність елемента витрат.

4. Для чого існує групування витрат за елементами?

5. Які витрати включаються до елементів операційних витрат?

6. Як групуються витрати за економічними елементами згідно П(С)БО 16 “Витрати”?

7. Сутність і склад елемента “Матеріальні витрати”.

8. Сутність і склад елемента “Витрати на оплату праці”.

9. Сутність і складові відрахувань на соціальні заходи.

10. Склад елемента “Амортизація”.

11. Склад елемента “Інші операційні витрати”.

12. Сутність одноелементних витрат.

13. Сутність непродуктивних витрат (втрат).

14. Сутність статей калькуляції.

15. Для чого існує групування витрат за статтями калькуляції?

16. Як групуються витрати за статтями калькуляції?

17. Які витрати відносяться до статті “Сировина та матеріали”?

18. Облік витрат за статтею “Покупні комплектуючі вироби, напівфабрикати, роботи та послуги виробничого характеру сторонніх підприємств і організацій”.

19. Порядок віднесення витрат до статті “Паливо та енергія на технологічні цілі”

20. Облік зворотних відходів.

21. Порядок віднесення витрат до статей “Основна заробітна плата виробничих робітників” та “Додаткова заробітна плата виробничих робітників”.

22. Облік витрат за статтею “Відрахування на соціальні заходи”.

23. Порядок віднесення витрат до статті “Витрати, пов’язані з підготовкою та освоєнням виробництва продукції”.

24. Облік витрат за статтею “Відшкодування зносу спеціальних інструментів і пристроїв цільового призначення та інші спеціальні витрати”.

25. Які витрати включаються до загальновиробничих?

26. Сутність нерозподілених постійних загальновиробничих витрат.

27. Чому виникають розподілені і нерозподілені постійні за-гальновиробничі витрати?

28. З чого складаються втрати від браку?

29. Класифікація браку.

30. З яких витрат складається собівартість внутрішнього кінцевого браку?

31. З яких витрат складається собівартість виправного браку?

32. Облік супутньої продукції в різних галузях виробництва.

33. Які витрати, пов’язані з операційною діяльністю не включаються до собівартості реалізованої продукції за П(С)БО 16 “Витрати”?

34. За яким методом обліку витрат і калькулювання здійснюється підрахунок собівартості в механічних, ремонтних, інструмен-тальних цехах?

35. За яким методом обліку витрат і калькулювання здійснюється підрахунок собівартості в деревообробних і тарних цехах?

36. Яка номенклатура статей калькуляції використовується при визначенні собівартості допоміжних виробництв?

37. Як визначається собівартість робіт і послуг, що надаються одними допоміжними цехами іншим, а також цехам основного виробництва?

38. На який рахунок списуються перевитрати, які виникають в процесі виробництва?

39. Які витрати відносяться до адміністративних?

40. Які витрати відносяться до витрат на збут?

 

Практичні завдання

 

Завдання 3.1

На підставі наведених даних згрупувати витрати СП “Прогрес”, яке займається складанням пральних машин, за статтями калькуляції.

1. Витрати на утримання експериментальних лабораторій.

2. Витрати на освоєння нової моделі пральної машини.

3. Витрати на транспортування комплектуючих.

4. Відрахування до Пенсійного фонду від заробітної плати складальників.

5. Знос малоцінних інструментів.

6. Вартість послуг електромережі з освітлення приміщень.

7. Електроенергія для роботи обладнання.

8. Витрати на оплату праці керівника цеху.

9. Вартість бракованої продукції.

10. Витрати з розробки і упаковки для нової моделі пральної машини.

11. Витрати палива для роботи агрегатів.

12. Витрати покупних напівфабрикатів.

 

Завдання 3.2

На підставі наведених даних згрупувати витрати СП “Макс”, що займається виготовленням меблів, за статтями калькуляції.

1. Доплата за класність робітникам основного виробництва.

2. Електроенергія для роботи пилорам.

3. Оплата праці робітникам за роботу в нічний час.

4. Знос спеціального інструменту.

5. Заробітна плата управлінського персоналу цеху.

6. Витрати на внутрішнє переміщення напівфабрикатів з цеху в цех.

7. Вартість деревини.

8. Паливо та електроенергія для опалення приміщень цехів.

9. Вартість зворотних відходів.

10. Витрати на загальнообов’язкове державне соціальне страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань з заробітної плати управлінського персоналу підприємства.

11. Витрати лаку.

12. Витрати з розробки нової моделі шафи.

 

Завдання 3.3

Визначити, які з наведених відходів відносяться до зворотних, а які до безповоротних.

1) тирса і деревинний пил у деревообробній промисловості;

2) металева стружка в токарному виробництві;

3) обрізки шкіри при пошитті взуття;

4) зола, дим та угарний газ в сталеплавильному виробництві;

5) бите скло при виготовленні склотари;

6) обрізки тканини в швейному виробництві.

 

Завдання 3.4

Згрупувати наступні витрати за економічними елементами:

1) знос офісного обладнання;

2) матеріали, які проходять подальшу обробку;

3) витрати на операційну оренду приміщення цеху;

4)  витрати на індивідуальне страхування персоналу підприємства;

5) вартість палива та енергії на технологічні цілі;

6) витрати на оприлюднення фінансової звітності;

7) страхування продукції від пожежі;

8) відрахування на соціальне страхування на випадок безробіття;

9) витрати на заробітну плату виробничих робітників;

10) оплата послуг зв’язку.

 

Завдання 3.5

Згрупувати наступні витрати за економічними елементами:

1) виплати банку за розрахунково-касове обслуговування;

2) страхові внески в Пенсійний фонд;

3) покупні напівфабрикати та комплектуючі вироби;

4) тара і тарні матеріали;

5) витрати на відрядження адміністративного персоналу;

6) допоміжні матеріали;

7) вартість послуг з водопостачання;

8) знос приміщень цехів;

9) нараховані премії;

10) заробітна управлінського персоналу.

 

Завдання 3.6

Визначити втрати від браку продукції, скласти бухгалтерські записи, якщо відомо:

1) фактична собівартість забракованих виробів  – 5500 грн;

2) витрати на виправлення браку продукції:

– матеріали за обліковими цінами      – 500 грн;

– заробітна плата робітників        – 650 грн;

– нарахування на заробітну плату згідно чинного

законодавства                – ?

3) отримані відходи за ціною можливого використання – 50 грн.

 

Примітка: виписка з діючих норм: зворотні відходи – 2 %; ТЗВ – 5 %; загальновиробничі витрати (з відношення до заробітної плати) –60 %.

 

Завдання 3.7

Визначити суму загальновиробничих витрат, розподілити їх між видами продукції підприємства, скласти бухгалтерські записи.

 

Таблиця 3.2 – Господарські операції підприємства

№ п/п	Зміст господарської операції	Сума, грн	Дебет рахунку	Кредит рахунку
1	2	3	4	5
1	Нарахована заробітна плата керівникам, службовцям цеху	1600
2	Проведені нарахування на зарплату згідно чинного законодавства	?
3	Використано паливо на опалення цеху	200
4	Нарахована амортизація на будівлю та інші основні засоби цеху	1200
5	Нарахований знос на малоцінні необоротні матеріальні активи, що використовуються в цеху	300
Продовження таблиці 3.2
1	2	3	4	5
6	Відпущені в цех на загальні потреби МШП	150
7	Прийнята до оплати платіжна вимога енергозбуту за електроенергію, спожиту цехом для приведення в рух устаткування	650
8	Списуються загальновиробничі витрати і розподіляються за видами продукції:
	– С-20	?
	– С-21	?

 

Примітка:

Основна заробітна плата виробничих робітників:

– продукція С-20 – 2000 грн;

– продукція С-21 – 3000 грн.

 

Завдання 3.8

ЗАТ “Сигма” встановлено, що нормальна потужність в умовах звичайної діяльності – 10000 одиниць продукції. Загальновиробничі витрати при нормальній потужності становлять 8500 грн, у тому числі:

– змінні загальновиробничі витрати, самостійно визначені під-приємством і зазначені у його обліковій політиці – 3000 грн (або 0,30 грн на одиницю продукції), з яких витрати на експлуатацію та утримання обладнання складають 3000 грн.

– постійні загальновиробничі витрати, самостійно визначеним підприємством і зазначеним у його обліковій політиці – 5500 грн (0,55 грн на одиницю продукції), з яких:

1) заробітна плата та відповідні нарахування на заробітну плату управлінців – 2000 грн;

2) витрати на оперативну оренду виробничої будівлі цеху – 2300 грн;

3) амортизація загальновиробничого обладнання, яку не можливо безпосередньо віднести на певний вид продукції – 900 грн;

4) послуги сторонніх організацій для цеху – 300 грн.

У звітному періоді фактичний обсяг виготовленої продукції склав 8800 од. Фактична сума загальновиробничих витрат – 8100 грн.

Використовуючи вихідні дані, визначити суми змінних та пос-тійних розподілених і нерозподілених загальновиробничих витрат; скласти бухгалтерські проводки.

Завдання 3.9

Визначити суми змінних, розподілених і нерозподілених пос-тійних загальновиробничих витрат, скласти бухгалтерські записи.

 

Таблиця 3.3 – Показники розподілу загальновиробничих витрат

№ п/п	Показник	Сума, грн
1	База розподілу при нормальній потужності, машино-години	10000
2	Загальновиробничі витрати при нормальній потужності, грн, в тому числі	20000
	– змінні	5000
	– постійні	15000
3	База розподілу при фактичній потужності, машино-години	11000
4	Фактичні загальновиробничі витрати, грн, з них:	21000
	– змінні	5200
	– постійні	15800

 

Завдання 3.10

Підприємство “Лоліта” займається виготовленням чоловічих сорочок і має допоміжні цехи.

 

Таблиця 3.4 – Господарські операції підприємства “Лоліта”

 

Використовуючи вихідні дані, визначити і розподілити на споживачів витрати ремонтного цеху, скласти бухгалтерські записи.

 

Завдання 3.11

Підприємство “Рекорд” займається виробництвом приладів і має допоміжні цехи.

 

Таблиця 3.5 – Господарські операції підприємства “Рекорд”

 

Використовуючи вихідні дані, скласти кореспонденцію ра-хунків за приведеними операціями, зробити необхідні розрахунки і визначити собівартість послуг допоміжного виробництва.

 

Завдання 3.12

На підставі фрагмента відомості аналітичного обліку загальновиробничих витрат (табл. 3.6) сформулювати бухгалтерські проводки і зміст господарських операцій:

 

Таблиця 3.6 – Відомість аналітичного обліку загальновиробничих витрат

 

Завдання 3.13

Визначити суму нарахованого зносу малоцінних необоротних матеріальних активів (МНМА) за звітний період, скласти бухгалтерські проводки (в грн).

1) Передано в експлуатацію МНМА строком служби понад 1 рік:

а) інструмент для експлуатації устаткування:

– цех № 1               – 300;

– цех № 2               – 200;

б) інвентар загальновиробничого призначення:

– цех № 1               – 100;

– цех № 2               – 180;

в) інвентар загальногосподарського призначення   – 90.

2. Передано в експлуатацію МШП строком служби до 1 року:

– інструмент для експлуатації устаткування     – 150;

– інвентар загальногосподарського призначення    – 130;

3. Списується інструмент цеху № 1 внаслідок його

поломки                  – 84.

4. Одержаний металобрухт від списання інструменту  – 20.

 

Примітка: знос МНМА нараховується в два прийоми: 50 % при передачі в експлуатацію і 50 % при списанні з експлуатації.

 

Завдання 3.14

Розрахувати фактичну собівартість використаних матеріалів і скласти бухгалтерські проводки, виходячи з наступної умови:

а) транспортно-заготівельних витрати, %      – 10;

б) витрати матеріалів за обліковими цінами (тис. грн):

– на обслуговування машин і обладнання   – 1,4;

– на загальні потреби цеху допоміжного виробництва  – 1,2;

– на поточний ремонт обладнання цехів      – 1,5;

– на цехові потреби основного виробництва     – 1,8;

– на поточний ремонт приміщень цехів       – 2,0;

– на загальногосподарські потреби        – 1,0;

– на виробництво продукції:

виріб А                – 12;

виріб Б                 – 15.

 

Завдання 3.15

Визначити основну, побічну і супутню продукції та відходи.

1. При помолі зерна отримують борошно вищого та першого ґатунків, а також висівки.

2. При переробці цукрового буряка одержують цукор, а також патоку.

3. В цеху деревообробки виготовляються дошки для підлоги, плінтус, паркетна дошка, а з обрізок дошки – тарна дощечка, яка має незначну ціну реалізації. В процесі виробництва отримується тирса, що використовується в консервній промисловості для засипки тари.

4. В котельному цеху при обігріванні води виробляється пара, що використовується для підсобного парникового господарства. Після спалювання вугілля залишається попіл, що використовується як добриво в підсобному господарстві заводу.

5. В процесі виробництва синтетичного миючого засобу “Саніта” випадково одержано лужний розчин, який в цьому ж технологічному процесі перероблено на господарське мило.

6. В спиртовій промисловості з патоки, одночасно із спиртом, отримують дріжджову суспензію.