ГЛАВА 10. ОБЛІК ТА КОНТРОЛЬ ЗА ЦЕНТРАМИ ВІДПОВІДАЛЬНОСТІ

 

10.1. Поняття центрів відповідальності та оцінка їх діяльності

 

Кожне підприємство має власну організаційну структуру, яка визначається наявністю та взаємодією його підрозділів. Підрозділи підприємства виконують різні функції, а тому мають різні назви: цехи, відділи, служби, секції, відділення тощо. Підрозділи очолюють керівники (менеджери, завідувачі), які несуть відповідальність за їх результати діяльності.

Таким чином, центр відповідальності – це сфера (сегмент) діяльності, в межах якої встановлено персональну відповідальність менеджера за показники діяльності, які він повинен контролювати.

На невеликих підприємствах нерідко одна й та сама особа (власник або головний менеджер) здійснює управління господарською діяльністю та приймає управлінські рішення.

У випадку розширення підприємства та ускладнення організаційної структури здійснюється процес делегування функцій управління іншим менеджерам та управлінцям.

Делегування повноважень щодо прийняття управлінських рішень означає децентралізацію управління. Децентралізація має як певні переваги, так і певні недоліки. Перевагами децентралізації є можливість вищого керівництва зосередитися на глобальних стратегічних проблемах та рішеннях, оперативність прийняття рішень на відповідних рівнях управління. Рішення приймаються тими менеджерами, які найкраще розуміються на вирішенні тієї чи іншої проблеми, набуваючи при цьому досвіду управління, що дозволяє їм з часом обійняти найвищі посади управління.

Недоліками децентралізації є ускладнення процесу координації діяльності, можливість появи нездорової внутрішньої конкуренції, збільшення витрат на утримання обслуговуючого персоналу.

Відмінності у характері відповідальності менеджерів дозволяють виділити чотири типи центрів відповідальності: витрат, доходів, прибутку та інвестицій.

Центр витрат є підрозділом на підприємстві, керівник якого відповідає лише за витрати. Прикладами таких центрів можуть бути виробничі цехи, що не випускають кінцевої або завершеної продукції та напівфабрикатів, відділи заводоуправління, соціальні служби тощо. Як правило, центри витрат пов’язані з виконанням функцій, які не мають чітко вираженого обсягу діяльності.

Центри доходів – це підрозділи маркетинго-збутової діяльнос-ті, керівники яких відповідають лише за виручку від реалізації продукції, товарів, послуг та за витрати, пов’язані з їх реалізацією. Їм надається інформація про найбільш рентабельні вироби або товари, а результати їх діяльності оцінюються, головним чином, за обсягом та структурою продаж у натуральному та вартісному виразах.

Центри прибутку – це підрозділи, керівники яких відповідають не лише за витрати, але й за фінансові результати своєї діяльності. Такими підрозділами можуть бути окремі підприємства у складі об’єднання, філіали, дочірні підприємства, торгові представництва, крамниці, фірми тощо. Їх керівники мають змогу контролювати усі ком-поненти діяльності, від яких залежить величина прибутку, а саме: обсяги виробництва та продаж, ціни, витрати.

Центр інвестицій – це підрозділ, керівник якого відповідає за витрати і результати інвестиційного процесу, ефективність використання капітальних вкладень. Завдання такого центру – забезпечити максимальну рентабельність вкладеного капіталу, його швидку окупність.

Загальний підхід до вибору показників щодо оцінки діяльності центрів відповідальності передбачає дотримання наступних критеріїв:

– взаємозв’язок з цілями компанії;

– баланс короткострокових та довгострокових цілей;

– відображення ключової діяльності керівництва;

– відображення результатів діяльності працівників;

– зрозумілість для працівників;

– можливість використання для оцінки та заохочення працівників;

– об’єктивність та відносна простота розрахунку;

– послідовність та регулярність використання.

Вибір показників та оцінка діяльності центрів відповідальності залежить, насамперед, від типу центру.

Оцінка діяльності центрів витрат в основному здійснюється на основі аналізу відхилень від бюджетних або стандартних витрат.

Оцінка діяльності центрів прибутку здійснюється на підставі звіту, який характеризує прибуток кожного центру.

Діяльність центрів доходів оцінюється обсягом та структурою продаж.

Найпоширенішим показником, який використовується для оцінки діяльності центрів інвестицій, є прибутковість інвестицій, що розраховується як відношення прибутку підрозділу до величини інвестованого в нього капіталу.

Приклад. Припустимо, що компанія має три центри інвестицій, щодо яких є наступна інформація (табл. 10.1):

 

Таблиця 10.1 – Дані про діяльність підрозділів компанії

Підрозділ	Операційний прибуток, тис. грн	Загальні активи, тис. грн	Прибутковість інвестицій, %
А	360	1440	25
Б	400	2000	20
В	510	3000	17

 

Якщо оцінювати діяльність підрозділів компанії на підставі розміру операційного прибутку, то найкращі результати має підрозділ В. Але слід врахувати, що в розвиток даного підрозділу було інвестовано і найбільше капіталу. Тому для об’єктивної оцінки необхідно врахувати ефективність використання вкладеного капіталу, тобто при-бутковість інвестицій.

Таким чином, найбільш ефективно свою діяльність здійснював підрозділ А, оскільки саме тут інвестований капітал має найвищу віддачу.

 

10.2. Організація обліку відповідальності за методом

“тариф–година–машина”

 

Метод “тариф–година–машина” був розроблений американським фахівцем Спенсером Такером як розвиток концепції обліку за центрами відповідальності. Суть даного методу полягає у тому, що за кожним центром відповідальності закріплюється певне устаткування та заздалегідь визначаються витрати на одну машино-годину. Знаючи час роботи кожного виду устаткування та відповідно вартість однієї машино-години, розраховують прямі витрати на обробку, до яких потім додають витрати на амортизацію устаткування.

Фактична собівартість окремих видів продукції розраховується як сума матеріальних витрат та добутку нормативної (фактичної) собівартості однієї машино-години на кількість годин, затрачених на кожному етапі технологічного процесу. В результаті процес калькулювання остаточно зосереджується на певній ділянці технологічного процесу, а не на готовій продукції.

Розглянемо організацію управлінського обліку з використанням методу “тариф–година–машина” на прикладі однієї з компаній, яка займається виготовленням телефонного кабелю.

Організація управлінського обліку в компанії забезпечується за допомогою комплексу документів, який включає генеральний план компанії, постійну картку устаткування, щомісячний звіт роботи устат-кування, картку собівартості виробу, баланс сировини та матеріалів, баланс завантаження устаткування, звіт відділення, виконання загального бюджету постійних витрат, розрахунок результатів реалізації продукції, розрахунок кінцевих результатів діяльності компанії. У загальному вигляді взаємозв’язок вказаних документів представлений на рис. 10.1.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 10.1 – Організація управлінського обліку за методом

“тариф–година–машина”

 

Генеральний план містить такі основні відомості діяльності компанії: величину її капіталу, курс акцій, планові показники витрат та результатів за різними видами діяльності (виробничої, комерційної, фінансової тощо) у зіставленні з аналогічними показниками минулого року, а також низку інших відомостей, необхідних для економічних розрахунків, поточного контролю та аналізу. Показники генерального плану є вихідними для складання бюджетів витрат відділень та служб підприємства.

Як первинний центр витрат виділяється окремий вид устаткування (верстат). Для кожного верстата ведеться постійна картка, у якій наводяться базові дані (кількість робітників, необхідних для обслуговування верстата, їхня погодинна оплата; потужність, що споживається; вартість одиниці електроенергії). На підставі цієї інформації розраховується нормативна собівартість однієї машино-години роботи верстата.

Для забезпечення контролю за ефективністю використання встановленого устаткування щомісяця складають рапорт щодо продуктивності роботи кожного верстата, у якому фіксується кількість виконаних операцій та фактично затрачений на обробку час. Дані кількості виконаних операцій та затраченого на обробку часу заносяться в картку собівартості відповідного виробу та є основою для розрахунку нормативної та фактичної вартостей обробки. Потім ці рапорти використовуються для складання балансу завантаження устаткування, у якому здійснюється узагальнення та аналіз витрат на обробку за кожним верс-татом, секцією та відділком загалом.

Картка собівартості виробу є регістром аналітичного обліку витрат на виробництво. На лицьовому боці цієї картки здійснюється розрахунок витрат на обробку кожної операції та обробку кінцевої продукції, а потім визначається абсолютне та відносне відхилення фак-тичної вартості обробки від нормативної.

Фактична вартість обробки розраховується як добуток нормативної вартості однієї машино-години на фактичний час роботи устаткування, зафіксований у паспорті продуктивності верстата.

На зворотному боці картки розраховують нормативну собівар-тість витрачених матеріалів.

Контроль та аналіз використання матеріалів здійснюється за допомогою балансу сировини та матеріалів, який складається за даними зіставлення фактичних витрат певного виду (номенклатурного номера) матеріалів (у натуральному та вартісному вимірах) з відповідними нормативними витратами. В окремому розділі балансу наводиться розшифровка фактичних та нормативних витрат сировини та матеріалів кожного верстата, що забезпечує можливість детального аналізу відхилень.

Важливу роль в управлінні компанії відіграють щомісячні звіти відділень та служб.

Звіт відділення – це розшифровка покритих та нормативних витрат, які наведено у балансі завантаження устаткування. Такий звіт дозволяє здійснювати детальний та багатоаспектний аналіз діяльності основних виробничих підрозділів компанії. Побудова звіту забезпечує спостереження відхилень фактичних загальновиробничих витрат від кошторису та виявлення непродуктивних витрат. Покритими вважаються витрати, які збільшують цінність виробу, тобто додають йому вартості. А непродуктивними є не тільки прямі витрати (від браку, простоїв тощо), але й усі інші витрати, які не збільшують цінності виробу.

Звіт щодо виконання бюджету постійних витрат є звітом служб управління та містить дані про бюджетні та фактичні витрати кожного підрозділу за місяць та з початку року, а також розрахунок абсолютних і відносних відхилень у розрізі статей витрат.

Як показник, що характеризує результати реалізації, використовується маржинальний дохід. На підставі розрахунку результатів реалізації та зведених даних щодо виконання бюджету постійних витрат здійснюється розрахунок чистого прибутку та аналіз його джерел.

Для цього спочатку визначають прибуток від основної діяльності, віднявши від маржинального доходу усі постійні витрати. Потім величину вказаного прибутку коригують на суму прибутків та збитків від позареалізаційних операцій.

На думку окремих фахівців, наприклад професора В.Б. Іваш-кевича, незважаючи на певну простоту та універсальність, метод “тариф–година–машина” не забезпечує достатньої точності калькулювання фактичної собівартості продукції. Головною вадою даного методу він вважає неминучу усередненість витрат на одну машино-годину роботи устаткування, особливо в частині витрат на обслуговування виробництва та управління, які функціонально не пов’язані з часом використання верстатів.

Безумовно, розглянутий метод не забезпечує ідеальної точності калькулювання фактичної собівартості продукції. Однак, як свідчить практика, в умовах високої організації виробництва, жорсткого нормування та контролю за дотриманням бюджетів, даний метод не призводить до значних перекручень. Сучасний рівень автоматизації виробницт-ва дозволяє не тільки здійснювати розрахунок витрат на обробку кожної операції, але й контролювати рух кожної деталі у процесі обробки.

Звичайно, не всі компанії використовують розглянутий метод калькулювання. Вибір того або іншого методу обліку витрат виробницт-ва та калькулювання собівартості продукції залежить від таких ба-гатьох чинників: технології виробництва, підходу фірми до організації управлінського обліку тощо.

10.3. Поняття про трансфертне ціноутворення

 

Додаткові проблеми оцінки діяльності центрів відповідальності виникають у випадку, якщо такі центри реалізують продукцію або надають послуги один одному. У цих умовах на результати та оцінку діяльності центрів відповідальності значною мірою впливають трансфертні ціни.

Трансфертна ціна – це ціна, за якою продукти або послуги одного центру відповідальності підприємства передаються іншому центру відповідальності цього підприємства.

В практиці господарювання найчастіше використовують:

– трансфертні ціни, що базуються на ринкових цінах;

– трансфертні ціни, що базуються на витратах;

– договірні трансфертні ціни.

Розглянемо вплив методів трансфертного ціноутворення на результати діяльності окремих підрозділів на прикладі механоскладального виробничого комплексу (табл. 10.2).

 

Таблиця 10.2 – Дані про витрати та ціну на продукцію комплексу, грн

Цех	Витрати		Ринкова ціна
	змінні	загальні
1. Заготівельний	161,49	167,87	185,00
2. Механообробний	65,93	411,44	452,58
3. Термічний	6,35	39,64	43,60
4. Складальний	0,47	2,93	3,22
Разом	´	´	684,40

 

Відомо, що окремими цехами підприємства для комплектації ковальсько-пресової машини було виготовлено 65 циліндрів.

 

Таблиця 10.3 – Вплив методів трансфертного ціноутворення

Показник	Метод трансфертного ціноутворення на основі
	змінних витрат	загальних витрат	ринкової ціни
1	2	3	4
1. Заготівельний цех
Дохід від реалізації	10496,85	10911,55	12025,00
Змінні витрати	10496,85	10496,85	10496,85
Постійні витрати	414,70	414,70	414,70
Операційний прибуток(збиток)	(414,70)	–	1113,45
Продовження таблиці 10.3
1	2	3	4
2. Механообробний цех
Дохід від реалізації	4285,50	26743,60	29417,70
Змінні витрати	4285,50	4285,50	4285,50
Постійні витрати	22458,10	22458,10	22458,10
Операційний прибуток(збиток)	(22458,10)	–	2674,10
3. Термічний цех
Дохід від реалізації	412,80	2577,25	2834,00
Змінні витрати	412,75	412,75	412,75
Постійні витрати	2164,50	2164,50	2164,50
Операційний прибуток(збиток)	(2164,50)	–	256,75
4. Складальний цех
Дохід від реалізації продукції	44486,00	44486,00	44486,00
Передані витрати	15195,15	40232,41	44276,70
Змінні витрати	30,55	30,55	30,55
Постійні витрати	159,90	159,90	159,90
Операційний прибуток(збиток)	29099,90	4061,65	18,35
Прибуток підприємства в цілому	4062,65	4062,65	4062,65

 

Таким чином, прибуток підприємства в цілому, незалежно від методу трансфертного ціноутворення, складає 4062,65 грн, але на прибуток підрозділів підприємства вибір методу визначення трансфертної ціни впливає доволі суттєво. У випадку встановлення трансфертних цін на базі витрат прибуток концентрується у підрозділі, в якому завершується виготовлення продукції. І лише у випадку встанов-лення договірних або використання ринкових цін кожен із підрозділів підприємства отримує прибуток, що відповідає ефективності його господарювання.

 

Теми рефератів

1. Мета та сутність обліку за центрами відповідальності. Види центрів відповідальності.

2. Організація обліку за центрами відповідальності на основі стандартних витрат.

3. Фінансові та нефінансові критерії оцінки діяльності центрів відповідальності.

4. Оцінка ефективності інвестицій.

5. Сутність калькулювання за принципом “тариф–година–машина”.

6. Методи трансфертного ціноутворення.

Питання для самоконтролю

1. В чому полягає мета обліку за центрами відповідальності?

2. Що таке центр відповідальності?

3. Які існують центри відповідальності? Наведіть приклади.

4. Що включає в себе організація обліку за центрами відповідальності?

5. Що таке стандартні витрати?

6. Для чого використовують стандартні витрати?

7. В чому полягає облік стандартних витрат?

8. Як визначають відхилення від стандартних витрат?

9. Як визначається відхилення від стандартних матеріальних витрат?

10. Назвіть можливі відхилення від стандартних матеріальних витрат.

11. Як визначити відхилення від стандартних витрат на оплату праці? Наведіть приклади.

12. Які фактори визначають відхилення змінних загальновиробничих витрат від встановленого стандарту?

13. Як розрахувати відхилення змінних загальновиробничих витрат від встановленого стандарту?

14. Як здійснюється аналіз відхилень постійних загальновиробничих витрат від встановленого стандарту? Наведіть приклад.

15. Який існує взаємозв’язок обліку стандартних витрат і обліку за центрами відповідальності?

16. Які відхилення від стандартів потрібно досліджувати?

17. Які існують критерії та методи дослідження відхилень?

18. Як ведеться облік відхилень в системі рахунків бухгалтерсь-кого обліку?

19. В чому полягає сутність калькулювання за принципом “тариф–година–машина”?

20. Які показники застосовуються для оцінки діяльності центрів відповідальності?

21. В чому полягає різниця в підходах до оцінки діяльності підрозділу та його керівника?

22. Як оцінюється діяльність центру прибутку?

23. Що таке рентабельність інвестицій? Які переваги та недоліки цього показника?

24. Завдяки яким факторам можна збільшити рентабельність інвестицій?

25.Які існують проблеми у визначенні рентабельності інвестицій і чистого прибутку?

26.Які фінансові показники застосовують для оцінки центрів відповідальності?

27.Що таке трансфертна ціна?

28.Як впливає трансфертна ціна на оцінку діяльності центрів відповідальності?

29.Які існують методи трансфертного ціноутворення?

30.Які фактори впливають на трансфертне ціноутворення?

 

Практичні завдання

 

Завдання 10.1

ПМП “Діло” займається пошиттям жіночих суконь (табл. 10.4).

 

Таблиця 10.4 – Стандартна собівартість однієї сукні ПМП “Діло”

 

За звітний період на підприємстві пошили 1800 суконь. При цьому здійснені наступні витрати (табл. 10.5):

 

Таблиця 10.5 – Фактичні витрати ПМП “Діло” за звітний період

Використовуючи вихідні дані, зробити розрахунок відхилень фактичної собівартості виготовленої продукції від стандартної з урахуванням наступних факторів:

а) відхилення прямих матеріальних витрат за рахунок впливу зміни ціни матеріалів та використання матеріальних ресурсів;

б) відхилення прямих витрат на оплату праці за рахунок зміни тарифної ставки робітників і продуктивності праці;

в) відхилення змінних загальновиробничих витрат за рахунок зміни ставки розподілу витрат в продуктивності праці робітників;

г) відхилення постійних загальновиробничих витрат за рахунок зміни виконання бюджету і обсягу виробництва (в т.ч. продуктивності праці).

Зробити висновки щодо результатів аналізу.

 

Завдання 10.2

ТОВ “Еколог” виготовляє порошок, який є засобом проти комах. Цей порошок випускається в пачках вагою 40 кг кожна. Протягом місяця виготовлено 100 пачок порошку.

 

Таблиця 10.6 – Стандартні витрати на виробництво однієї пачки порошку

ТОВ “Еколог”

 

За місяць було придбано 4100 кг сировини за 1148 грн. Ця сировина була повністю використана для виробництва продукції. Середня заробітна плата робітників була 4,80 грн/год., а її загальна сума – 912 грн. Стандарти були встановлені, виходячи із нормальногообсягу виробництва – 125 пачок за місяць. Для такого рівня виробництва змінні витрати були заплановані в сумі 750 грн/міс., а постійні – 1250 грн/міс. За звітний період фактичні витрати склали 1950 грн, в тому числі постійні – 1250 грн.

Використовуючи вихідні дані, зробити розрахунок відхилень від стандартів кожного елемента витрат. Показати, за рахунок яких факторів виникли відхилення.

Завдання 10.3

Фірма “Смак” має два магазини, які займаються продажем продовольчих товарів, і характеризується наступними даними (табл. 10.7).

 

Таблиця 10.7 – Вихідні дані про діяльність магазинів фірми “Смак”, грн

 

Використовуючи маржинальний підхід, зробити оцінку діяльності центрів прибутку фірми на основі таблиці 10.8:

 

Таблиця 10.8 – Оцінка діяльності центрів прибутку фірми “Смак”

 

Завдання 10.4

Торгівельне підприємство “Златогор” має два магазина: “Долина” і “Нива”.

 

Таблиця 10.9 – Результати діяльності підприємства “Златогор”, грн

Використовуючи вихідні дані, зробити розподіл витрат обігу між структурними підрозділами підприємство пропорційно базам розподілу (табл. 10.10):

 

Таблиця 10.10 – Розподіл витрат обігу між структурними підрозділами підприємства “Златогор”

 

Скласти звіт про діяльність фірми та її центрів прибутку на основі маржинального підходу, при цьому рахувати прямим витратами витрати на закупку та збут товара, всі інші – постійними.

 

Завдання 10.5

ЗАТ “Рекорд” має можливість вибору об’єкта капітальних інвестицій (табл. 10.11).

 

Таблиця 10.11 – Дані про інвестиційні проекти ЗАТ “Рекорд”

 

Норма прибутку високоліквідних цінних паперів – 18 %.

Розрахувати для кожного проекту період окупності, облікову норму прибутку і чисту теперішню вартість.

Дати аргументований висновок щодо вибору об’єкта капітальних вкладень.

Пояснити, які чинники, крім фінансових, повинен враховувати менеджер, приймаючи рішення щодо вибору проекту.

 

Завдання 10.6

Фірма “Вектра” займається продажем деталей для компресорів і має три центри інвестицій (табл.10.12).

 

Таблиця 10.12 – Характеристика центрів інвестицій фірми “Вектора”, грн

 

Використовуючи вихідні дані, визначити рентабельність інвес-тицій кожного центру.

 

Завдання 10.7

Підприємство “Ровента” займається виготовленням прасок.

 

Таблиця 10.13 – Бюджет центру інвестицій ТОВ “Ровента”

 

Визначити:

– яку середню ціну потрібно встановити, щоб досягнути необхідного рівня рентабельності інвестицій;

– яка буде рентабельність інвестицій з урахуванням ціни, розрахованої у попередньому завданні, при обсязі реалізації: а) 24000; б) 16000.

Розрахувати оборотність активів і рентабельність продаж, які очікуються, при різних обсягах реалізації.

Завдання 10.8

Фірма “Мотор” має підприємство “Авто”, яке випускає мотори для автомобілів, і підприємство “Пуск”, яке здійснює випуск автомобілів.

 

Таблиця 10.14 – Витрати підприємства “Авто” на виробництво

10000 моторів протягом звітного року, грн

 

Кожне підприємство діє як центр інвестицій, а трансфертна ціна встановлена за принципом “стандартні виробничі витрати + 30 %”.

Використовуючи вихідні дані, необхідно: розрахувати трансфертну ціну моторів і фактичний прибуток підприємства “Авто”; визначити, який прибуток мало б підприємство “Авто” у випадку відсутності відхилень від стандартних витрат протягом звітного періоду;визначити прибуток підприємства “Авто” при використанні трансферт-ної ціни “фактичні витрати + 20 %”.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12  Наверх ↑
Тексти книг належать їх авторам і розміщені для ознайомлення Книги: 505 А Б В Г Д Е З И Й К Л М Н О П Р С Т У Ф Х Ц Ч Ш Щ Э Ю Я	Автори: 393 А Б В Г Д Е З И Й К Л М Н О П Р С Т У Ф Х Ц Ч Ш Щ Э Ю Я