МІЖНАРОДНА КОНЦЕПТУАЛЬНА ОСНОВА
ЗАВДАНЬ З НАДАННЯ ВПЕВНЕНОСТІ
(Дійсна для висновків із завдань з надання впевненості,
що надаються з 1 січня 2005 р.)
ЗМІСТ
Параграф
Вступ
Визначення та мета завдання з надання впевненості …………….…… 1-6
Обсяг Концептуальної основи ………………………………………… 7-11
Прийняття завдання ………………………………………………...… 12-16
Елементи завдання з надання впевненості …………………………. 20-60
Неналежне використання прізвища/найменування практика …………...61
Додаток: Різниця між завданням з надання обґрунтованої впевненості та завданням з надання обмеженої впевненості
Вступ
1. Ця Концептуальна Основа визначає та описує елементи та цілі завдань з надання впевненості, а також визначає завдання, на які розповсюджується дія Міжнародних стандартів аудиту (МСА), Міжнародних стандартів завдань з огляду (МСЗО), та Міжнародних стандартів завдань з надання впевненості. Вона визначає критерії для:
а) професійних бухгалтерів-практиків («практиків») під час виконання завдань з надання впевненості. Професійним бухгалтерам, що працюють в державному секторі, необхідно звернутися до розділу «Застосування в державному секторі»(ЗДС), який міститься в кінцевій частині Основи. Професійні бухгалтера, які не зайняті практикою, або які не працюють в державному секторі, повинні користуватися Основою під час виконання завдань з надання впевненості
;
б) інших осіб, що мають відношення до завдання з надання впевненості, включно користувачів майбутнього звіту та сторони, яка перевіряється; та
в) Ради з Міжнародних стандартів аудиту та надання впевненості (РМСАНВ) при розробці МСА, МСЗО та МСЗНВ.
2. Концептуальна основа самі по собі не задає стандарти або встановлює вимоги до процедур при виконанні завдань з надання впевненості. МСА, МСЗО та МСЗНВ розкривають основні принципи та процедури, а також поради щодо виконання завдань з надання впевненості, які співпадають з концепціями даної Основи. Взаємовідносини між Концептуальною основою та МСА, МСЗО та МСЗНВ проілюстровано в розділі «Структура стандартів, виданих РМСАНВ» даного видання «Міжнародних стандартів аудиту, надання впевненості та етики».
3. Концептуальна основа складається з таких розділів:
· Вступ: Основа розглядає завдання з надання впевненості, що використовуються практиками, вона визначає критерії для практиків та інших осіб, що мають відношення до завдання з надання впевненості, наприклад, тих, хто наймає практика на завдання («замовник»).
· Визначення та мета завдання з надання впевненості: в цьому розділі наводяться визначення завдання з надання впевненості та цілі для двох видів завдань з надання впевненості. Дана Основа визначає ці два види як завдання з надання обґрунтованої впевненості та завдання з надання обмеженої впевненості
·
· Обсяг Концептуальної основи: в цьому розділі подається різниця між завданнями з надання впевненості та іншими завданнями, наприклад, завданнями з надання консультації.
· Прийняття завдання: в цьому розділі наводяться умови, за наявності яких практик може прийняти до виконання завдання з надання впевненості.
· Елементи завдання з надання впевненості: в цьому розділі визначаються та пояснюються п’ять елементів завдань з надання впевненості, що виконуються практиками: тристоронні відносини, предмет, критерії, докази та звіт з завдання. Тут пояснюються важливі розбіжності між завданням з надання обмеженої впевненості (наведені також в Додатку). Тут також розглядаються розбіжності в предметах різних завдань з надання впевненості, характеристики відповідних критеріїв, роль ризику та суттєвості в завданнях з надання впевненості, а також способи висловлювання висновків для кожного з двох типів завдань з надання впевненості.
· Незалежне використання прізвища/ найменування бухгалтера-практика: в цьому розділі розглядаються можливі ускладнення асоціювання практика з предметом завдання.
Етичні принципи та стандарти контролю якості
4. Крім даної Концептуальної основи та МСА, МСЗА, МСЗНВ, практики, що виконують завдання з надання впевненості, повинні також виконувати вимоги:
а) Кодексу етики професійних бухгалтерів (Кодексу) МФБ, який встановлює фундаментальні етичні принципи професійних бухгалтерів; та
б) Міжнародних стандартів контролю якості (МСКЯ), які встановлюють стандарти та надають фірмам допомогу з організації системи якості
.
5. Частина А Кодексу встановлює фундаментальні етичні принципи, яких повинні дотримуватися всі професійні бухгалтери:
а) чесність;
б) об’єктивність;
в) професійна компетентність та належна ретельність;
г) конфіденційність; та
д) професійна поведінка.
6. Частина Б Кодексу, яка стосується професійних бухгалтерів-практиків («практиків»), описує концептуальний підхід до незалежності, при якому для кожного завдання з надання впевненості враховані загрози незалежності, прийнятні запобіжні засоби та інтереси громадськості. Вона вимагає від фірм та членів команд з надання впевненості ідентифікації та оцінки обставин та взаємовідносин, що створюють загрозу незалежності, та прийняття відповідних дій для усунення цих загроз або зменшення їх до прийнятного рівня за допомогою запобіжних засобів.
Визначення та мета завдання з надання впевненості
7. «Завдання з надання впевненості» - це завдання, виконуючи які, практик висловлює висновок, призначений підвищити ступінь довіри майбутніх користувачів, які не є відповідальною стороною, щодо результатів оцінки або порівняння предмету завдання з відповідними критеріями.
8. Результатом оцінки або порівняння предмету завдання є інформація, отримана внаслідок застосування критеріїв до предмету завдання, наприклад:
· визнання, оцінки, твердження та розкриття, подані у фінансовій звітності, є результатом (підсумком) застосування концептуальних основ фінансової звітності для визнання, оцінок, твердження та розкриття, наприклад, Міжнародних стандартів фінансової звітності (критеріїв) стосовно фінансового стану, фінансових показників та ліквідності (предмету завдання);
· оцінка ефективності внутрішнього контролю (підсумок) є результатом застосування концептуальних основ оцінки ефективності внутрішнього контролю, наприклад, COSO
· або CoCo
· (критеріїв) до процесу внутрішнього контролю (предмет завдання).
Далі по тексту Концептуальної основи термін «інформація з предмету завдання» буде означати результат оцінки або вимірів предмету завдання. Саме з інформації з предмету завдання практик збирає докази, що стануть достатньою базою для висловлювання думки у висновку з надання впевненості.
9. Інформація з предмету завдання може виявитися недостатньо вираженою в контексті предмету та критеріїв, внаслідок чого вона може виявитися викривленою на рівні суттєвості. Це може статися в тих випадках, коли інформація з предмету завдання недостатньо відбиває застосування критеріїв до предмету, наприклад, коли фінансова звітність підприємства не відображає справедливо й достовірно (або не відображає достовірно в усіх суттєвих аспектах) фінансовий стан, фінансові показники та ліквідність у відповідності до Міжнародних стандартів фінансової звітності, або коли оцінка підприємства, що його внутрішній контроль є ефективним, не є достовірною в усіх суттєвих аспектах та висловленою на основі COSO або CoCo.
10. Деякі завдання з надання впевненості передбачають, що оцінка або вимірювання предмету завдання виконуються відповідальною стороною, а інформація з предмету завдання надається у вигляді твердження відповідальної сторони, яку й надається користувачам. Такі завдання носять назву «завдання з підтвердженням». Виконуючі інші завдання з надання впевненості, практик або безпосередньо виконує оцінку або вимірювання предмету, або отримує твердження відповідальної сторони, яка виконала оцінку або вимірювання, які не будуть надаватися користувачам. Інформація з предмету завдання надається користувачам у висновку з надання впевненості. Такі завдання носять назву «завдання зі складання безпосереднього висновку».
11. Дана Концептуальна основа передбачає, що практику дозволяється виконувати два типи завдання з надання впевненості: завдання з надання обґрунтованої впевненості та завдання з надання обмеженої впевненості. Метою завдання з надання обґрунтованої впевненості є зменшення ризику завдання з надання впевненості до прийнятного низького рівня в обставинах завдання
як основи для позитивної форми висновку практика. Метою завдання з надання обмеженої упевненості є зменшення ризику завдання з надання впевненості до рівня, який є прийнятним в обставинах завдання (але цей ризик є більшим, ніж у завданні з надання обґрунтованої упевненості) як основи для негативної форми висновку практика.
Обсяг Концептуальної Основи
12. Не всі завдання, що виконує практик, є завданнями з надання впевненості. Інші завдання, що доводиться часто виконувати, та які не відповідають вищезгаданому визначенню (а тому не підпадають під дію Основи), включають:
· завдання, що підпадають під дію Міжнародних стандартів супутніх послуг, наприклад, завдання з погодження процедур або складання фінансової та іншої інформації;
· складання податкових декларацій, що не передбачає висловлення думки стосовно впевненості;
· консалтингові (дорадчі) завдання
· , наприклад, консалтинг з менеджменту або питань оподаткування.
13. Завдання з надання впевненості може бути частиною більшого завдання, наприклад, завдання з консалтингу стосовно придбання бізнесу, яке включає в себе вимогу провести завдання з надання впевненості стосовно історичної, або прогнозної фінансової інформації. В таких випадках дана Основа стосується тільки тієї частини завдання, що стосується надання впевненості.
14. Наступні завдання, що можуть відповідати визначенню в параграфі 7, можуть не виконуватися у відповідності до вимог даної Основи:
а) завдання зі свідчення в суді стосовно обліку, аудиту, оподаткування та інших питань; та
б) завдання, що включать висловлювання професійної думки, поглядів або висловів, з яких користувач може вивести деяку впевненість, якщо підходить все з наведеного нижче:
i. ці думки, погляди або висловлювання лише випадкові в контексту всього завдання;
ii. будь-який письмовий звіт є чітко обмеженим у користуванні тільки тими користувачами, що вказані у звіті;
iii. є письмове підтвердження від користувачів, що завдання не є завданням з надання впевненості; та
iv. завдання не подано як завдання з надання впевненості у звіті професійного бухгалтера.
Звіт з завдань, що не є завданням з надання впевненості
15. Практик, що надає звіт з завдання, яке не є завданням з надання впевненості, як це визначається даною Основою, повинен чітко вказувати на те, що звіт не є звітом з надання впевненості. Таким чином, звіт, що не є висновком з надання впевненості, для запобігання введення в оману користувача не повинен:
· містити посилання на відповідність даній Основі, МСА, МСЗА чи МСЗНВ;
· невідповідно використовувати терміни «надання», «аудит» чи «огляд»;
· включати заяву, що б могла бути прийнятою за висновок, спрямований на підвищення ступеню довіри користувача до результатів оцінки чи вимірювання предмету відносно критеріїв.
16. Практик та відповідальна сторона можуть погодитися застосовувати принципи даної Основи до завдань, що не мають інших користувачів, окрім відповідальної сторони, але де застосовуються всі інші принципи МСА, МСЗО та МСЗНВ. В подібних випадках звіт практика повинен включати заяву, що користування звітом обмежено відповідальною стороною.
Прийняття завдання
17. Практик приймає завдання лише тоді, коли його попереднє знання обставин завдання вказує, що:
а) відповідні етичні вимоги, такі, як незалежність та професійна компетенція, будуть дотримані, та
б) завдання має всі наступні характеристики:
i. предмет завдання доречний;
ii. критерії, що будуть використовуватись, відповідають завданню та є доступними для користувача;
iii. практик має доступ до достатньої кількості доказів на обґрунтування свого висновку;
iv. думка практика у формі, що відповідає завданню з надання обґрунтованої впевненості або завданню з надання обмеженої впевненості, буде складовою частиною письмового висновку; та
v. практик впевнений, що для завдання є раціональне обґрунтування. Якщо є значні обмеження обсягу роботі практика (див. параграф 55), може виявитись, що завдання не має раціонального обґрунтування. Крім того, практик може вважати, що замовник має намір пов’язати прізвище/найменування практика з предметом завдання у недоречний спосіб (див. параграф 61).
Відповідно до МСА, МСЗО або МСЗНВ можуть мати додаткові вимоги, що повинні бути виконаними до того, як практик прийме рішення.
18. В тих випадках, коли потенційне завдання не може бути прийнятим як завдання з надання впевненості тому, що воно не має всіх характеристик, які зазначено в попередньому параграфі, замовник може запропонувати інше завдання, яке дозволить задовольнити потреби майбутніх користувачів. Наприклад:
а) якщо початкові критерії не підходять, завдання з надання впевненості може все ж таки виконуватись, якщо:
i. замовник може ідентифікувати один з аспектів початкового предмету завдання, до якого ці критерії підходять, а практик може виконати завдання з надання впевненості відповідно цього аспекту як предмету завдання. В таких випадках висновок з надання впевненості чітко вказує, що він не відноситься до початкового предмету в цілому; або
ii. можуть бути підібрані або розроблені альтернативні критерії, що підійшли б до початкового предмету завдання.
б) замовник може запропонувати завдання, що не буде завданням з надання впевненості, наприклад, завдання з консалтингу або завдання з виконання погоджених процедур.
19. Після прийняття завдання з надання впевненості, практик не може змінити завдання з надання впевненості в завдання без надання впевненості, або завдання з надання обґрунтованої впевненості в завдання з надання обмеженої впевненості без належного обґрунтування. Зміна обставин, що впливають на вимоги користувачів, або непорозуміння стосовно природи завдання можуть стати виправданням прохання змінити тип завдання. Якщо така зміна робиться, практик не має права ігнорувати інформацією, яка була отримана ще до зміни типу завдання.
Елементи завдання з надання впевненості
20. В цьому розділі розглядаються такі елементи завдання з надання впевненості:
а) тристоронні відносини між практиком, відповідальною стороною та користувачами;
б) предмет;
в) відповідні критерії;
г) достатні відповідні докази;
д) письмовий висновок з надання впевненості, форма якого відповідає завданню з надання обґрунтованої впевненості або завданню з надання обмеженої впевненості.
Тристоронні відносини
21. Завдання з надання впевненості передбачає участь трьох окремих сторін: практика, відповідальної сторони та користувача.
22. відповідальна сторона та користувач можуть належати до різних організацій або до тієї ж самої організації. Прикладом останнього може бути випадок, коли в дворівневій структурі наглядова рада хоче отримати впевненість щодо інформації, наданої правлінням цієї організації. Відносини між відповідальною стороною та користувачем слід розглядати в контексті конкретного завдання: вони можуть відрізнятися від традиційно прийнятої структури відповідальності. Наприклад, вище керівництво організації (користувач) може найняти практика для виконання завдання з надання впевненості з окремого аспекту діяльності організації, який є прямою відповідальністю нижчого рівня керівництва (відповідальної сторони), але кінцеву відповідальність за який несе вище керівництво.
Практик
23. Термін «практик», як розуміється в даній Основі, є ширшим, ніж термін «аудитор», як розуміється в МСА та МСЗО, який стосується тільки практиків, що виконують завдання з аудиту або огляду стосовно історичної фінансової інформації.
24. Практику можуть запропонувати виконувати завдання з надання впевненості по широкому діапазону предметів завдань. Деякі предмети завдань можуть потребувати спеціалізованих навиків та знань, які практик зазвичай не має. Як вказано в параграфі 17 (а), практик не приймає завдання ,якщо попереднє знання обставин завдання показує, що етичні вимоги, які стосуються професійної компетентності, не будуть дотримані. В деяких випадках ці вимоги можуть бути дотримані практиком шляхом використання роботи спеціалістів з інших професійних дисциплін, так називаних експертів. В таких випадках практик розуміє, що спеціалісти, які виконують завдання, разом мають потрібні навики та знання, а сам практик має достатній рівень участі у виконанні завдання та розуміння роботи, для якої використовуються експерти.
Відповідальна сторона
Відповідальна сторона – це особа (особи), що:
а) при завданні з надання безпосереднього висновку є відповідальною за предмет завдання; або
б) при завданні з підтвердження є відповідальною за інформацію з предмету (підтвердження) та може бути відповідальною за предмет. Прикладом, коли відповідальна сторона є відповідальною як за інформацію з предмету, так і за сам предмет, є ситуація, коли організація наймає: практика для виконання завдання з надання впевненості стосовно звіту, який вона сама підготувала з питань стабільності розвитку. Прикладом, коли відповідальна сторона відповідає за інформацію з предмету, а не за сам предмет, є ситуація, коли урядова організація наймає практика для виконання завдання з надання впевненості стосовно звіту про стабільність розвитку приватної компанії, який підготувала ця компанія для розповсюдження серед потенційних користувачів. Відповідальна сторона може бути (а може й не бути) стороною, що наймає практика (замовником).
26. Відповідальна сторона зазвичай надає практику письмове твердження з оцінкою або вимірюванням (стосовно відповідних критеріїв) предмету, який можна (чи не можна) подати користувачам як твердження. При завданнях з надання безпосереднього висновку практик може не отримати такого твердження, якщо замовник відрізняється від відповідальної сторони.
Користувачі
27. Користувачами є особа, особи або клас осіб, для яких практик готує висновок з надання впевненості. Відповідальна сторона може бути одним, але не єдиним, з користувачем.
28. В таких випадках, коли це можливо, висновок з надання впевненості адресується всім користувачам, але в деяких випадках можуть бути користувачі, відмінні від очікуваних. Практик може бути не в змозі визначити всіх тих, хто буде читати висновок з надання впевненості, особливо тоді, коли до висновку має доступ велика кількість людей. В таких випадках, особливо, коли можливі користувачі мають широкий діапазон інтересів у предмет, кількість користувачів може бути обмеженою головними акціонерами, що мають значні та загальні інтереси. Користувачів можна визначити різними шляхами, наприклад, за згодою між практиком та відповідальною стороною, або замовником, або за законом.
29. В тих випадках, коли це можливо, користувачі або їхні представники повинні разом з практиком та відповідальною стороною (та замовником, якщо він відрізняється від відповідальної сторони) визначити вимоги до завдання. Незалежно від участі інших та в протилежність від завдання з виконання погоджених процедур (яке передбачає звітування про результати, отримані при виконанні процедур, а не надання висновку):
а) практик несе відповідальність за визначення природи, розрахунок часу та обсяг процедур; та
б) від практика вимагається дослідити будь-які питання, про які йому стало відомо, та які можуть поставити перед ним питання про необхідність суттєвої зміни інформації з предмету.
30. В деяких випадках користувачі (наприклад, банкіри чи законодавці) накладають вимогу або просять відповідальну сторону (або замовника, якщо вони є різними особами) підготувати завдання з надання впевненості щодо певного предмету. Коли завдання призначено для конкретних користувачів або певного предмету, практик може у висновку з надання впевненості встановити обмеження щодо кола користувачів або предмету.
Предмет
31. Предмет та інформація з предмету завдання з надання впевненості може мати різну форму, наприклад:
· фінансові показники або умови (наприклад, історичний або прогнозний фінансовий стан, фінансові показники та ліквідність) для яких інформацією з предмету можуть бути визнання, оцінка, подання та розкриття, представлені у фінансовій звітності;
· не фінансові показники або умови (наприклад, показники підприємства), для яких інформацією з предмету можуть бути ключові показники продуктивності та ефективності;
· фізичні характеристики (наприклад, потужність обладнання), для яких інформацією з предмету може бути документ із специфікацією;
· системи та процеси (наприклад, система внутрішнього контролю підприємства або система інформаційних технологій), для яких інформацією з предмету може бути твердження з ефективності;
· поведінка (наприклад корпоративне управління, відповідність законодавству, управління людськими ресурсами), для якої інформацією з предмету може бути звіт про відповідність або звіт про ефективність.
32. Предмети мають різні характеристики, включаючи ступінь, до якого інформація з предмету може бути якісною у порівняння з кількісною, об’єктивною у порівнянні з суб’єктивною, історичною у порівнянні з прогнозною, та відноситься до певного моменту часу або покривати визначний період часу. Такі характеристики впливають на:
а) точність оцінки або вимірювання предмету щодо критеріїв; та
б) переконливість наявних доказів.
У висновку з виконання завдання вказуються характеристики, що мають вагу для користувачів.
33. Відповідний предмет має бути:
а) таким, що піддається визначенню та послідовній оцінці або вимірюванню за відповідними критеріями; та
б) таким, що інформацію з нього можна дослідити певними процедурами для отримання достатніх відповідних доказів на підтримку висновку про обґрунтовану впевненість або обмежену впевненість в залежності від завдання.
Критерії
34. Критерії – це контрольні показники, що використовуються для оцінки або вимірювання предмету, включно з показниками, там де це прийнятно, подання та розкриття. Критерії можуть бути формальними, наприклад, при підготовці фінансової звітності критеріями можуть бути Міжнародні стандарти фінансової звітності або Міжнародні стандарти обліку в державному секторі; для звіту про внутрішній контроль критеріями можуть бути встановлені концептуальні основи внутрішнього контролю або окремі цілі перевірки контролю, спеціально розроблені для завдання; для висновку з відповідності критеріями можуть бути діючі закони, нормативні акти або контракти. Прикладами менш формальних критеріїв можуть бути внутрішній кодекс поведінки або узгоджений рівень роботи (наприклад, кількість засідань окремого комітету за рік).
35. Прийнятні критерії потрібні для прийнятно несуперечливої оцінки або вимірювання предмету в контексті професійного судження. У відсутності системи відліку, яку задають відповідні критерії, будь-який висновок може піддаватися різним тлумаченням та неправильному розумінню. Відповідні критерії залежать від контексту, тобто від обставин завдання. Навіть для одного й того ж предмету можуть існувати різні критерії. Наприклад, одна відповідна сторона може відібрати кількість задоволених скарг покупців як предмет оцінки задоволення покупців; інша відповідна сторона може відібрати кількість повторних покупок на протязі трьох місяців після першої покупки.
36. Прийнятні критерії мають такі характеристики:
а) значимість: значимі критерії дають змогу зробити висновки, що допоможуть користувачам у прийнятті рішень;
б) повнота: критерії будуть достатньо повними, коли не пропущені відповідні фактори, які можуть вплинути на висновки в контексті обставин завдання. Повні критерії включають, там, де це потрібно, показники подання та розкриття;
в) надійність: надійні критерії дозволяють давати прийнятно несуперечливу оцінку або вимірювання предмету включно з, якщо це необхідно, поданням та розкриттям, якщо вони використовуються в подібних обставинах практиками з подібною кваліфікацією;
г) нейтральність: нейтральні критерії дають можливість прийти до неупереджених висновків;
д) зрозумілість: зрозумілі критерії дають можливість прийти до висновків, які будуть чіткими та повними та не будуть піддаватися різним тлумаченням.
Оцінка або вимірювання предмету на основі очікувань, суджень або власного досвіду практика не являють собою прийнятні критерії.
37. Практик оцінює прийнятність критеріїв для окремого завдання на основі того, як вони відображають ці характеристики. Відносна важливість кожної характеристики для окремого завдання є питанням судження. Критерії можуть бути або вже існуючими, або спеціально розробленими. Існуючі критерії – це критерії, що втілені в закони та нормативні документи, або ті, що видані вповноваженими або загально визнаними організаціями експертів, які слідують прозорим та належним правовим процедурам. Спеціально розроблені критерії – це критерії, що розроблені для цілей завдання. Те, якими є критерії, існуючими чи спеціально розробленими, впливає на оцінку практиком їх прийнятності для окремого завдання.
38. Критерії повинні бути доступними для користувачів, що дозволить їм зрозуміти, як було оцінено чи виміряно предмет. Доступність критеріїв для користувачів забезпечується одним з наступних шляхів:
а) публічно;
б) чітким та ясним включенням в подання інформації з предмету;
в) чітким та ясним включенням у висновок з завдання з надання впевненості;
г) загальним розумінням, наприклад, критерієм вимірювання часу є години та хвилини.
Критерії можуть бути доступними тільки деяким користувачам, наприклад, умови контракту, або критерії, видані асоціацією з окремої галузі економіки, які доступні тільки представникам цієї галузі. Коли критерії доступні тільки деяким користувачам або дійсні тільки для окремої цілі, використання висновку з надання впевненості обмежено лише цими користувачами або цими цілями
.
Докази
39. Практик планує та виконує завдання з надання впевненості з професійним скептицизмом з метою отримання достатньої кількості відповідних доказів, що інформація з предмету не має суттєвих перекручень. При плануванні та виконанні завдання, особливо при визначенні природи, порядку виконання завдання та об’єму процедур збору доказів, практик враховує суттєвість, ризик завдання з надання впевненості та кількість та якість наявних доказів.
Професійний скептицизм
40. Практик планує та виконує завдання з надання впевненості з професійним скептицизмом, визнаючи, що можуть існувати обставини, які призведуть до суттєвих перекручень інформації з предмету. Професійний скептицизм означає, що практик критично оцінює, ставлячи під сумнів, обґрунтованість отриманих доказів та завжди очікує на виявлення інформації, яка суперечить або ставить під сумнів достовірність документів або тверджень відповідальної сторони. Наприклад, професійний скептицизм потрібен практику протягом всього виконання завдання для зменшення ризику не виявлення підозрілих обставин, надмірного узагальнення під час формулювання висновків на основі спостережень і використання помилкових припущень при визначенні характеру, часу та обсягу процедур по збиранню доказів та оцінюванні їх результатів.
41. Завдання з надання впевненості рідко передбачає засвідчення достовірності документації, а від самого практика не очікується, що він має підготовку та є експертом з такого засвідчення. Тим не менш, практик оцінює надійність інформації, що буде використовуватись в якості доказів, наприклад, фотокопії, факсимільних копій, електронних документів у вигляді цифрової, записаної на плівку та аналогічної інформації, а також, там де це необхідно, оцінює контроль за їх підготовкою та утримання.
Достатність та відповідність доказів
42. Достатність – це критерій кількості доказів. Відповідність – це оцінка якості доказів, тобто їх доречності та достовірності. На потрібну кількість доказів впливає ризик суттєвого перекручення інформації з предмету (чим більший ризик, тим більше необхідно доказів) та якість таких доказів (чим вища якість, тим менше необхідно доказів). Таким чином, достатність та відповідність доказів взаємозалежні. Однак просте отримання більшої кількості інформації не компенсує її низьку якість.
43. На достовірність доказів впливають їхнє джерело та їхня природа: переконливість залежить від конкретних обставин отримання доказів. Можна робити узагальнення щодо переконливості різних типів доказів, однак такі узагальнення мають важливі винятки. Навіть коли докази отримані з джерел, що є зовнішніми у відношенні до підприємства, можуть існувати обставини, які впливають на надійність отриманої інформації. Так, наприклад, інформація, отримана із незалежного зовнішнього джерела, може бути ненадійною, якщо це джерело не є добре обізнаним. Можна зробити наступні узагальнення щодо надійності доказів, пам’ятаючи при тому, що можуть існувати винятки:
· докази більш надійні, коли вони отримані з незалежних джерел, що є зовнішніми у відношенні до підприємства;
· докази, які генеруються внутрішньо, більш надійні, коли відповідні аспекти внутрішнього контролю ефективні;
· докази, отримані безпосередньо практиком (наприклад, спостереження за роботою системи контролю), більш надійні, ніж докази, отримані опосередковано або гіпотетично (наприклад, запит щодо застосування системи контролю);
· докази більш надійні, якщо вони існують у документарному вигляді – на папері, в електронному або іншому вигляді (наприклад, протокол засідання, що вівся під час засідання, більш надійний, ніж наступний усний переказ того, що обговорювалось);
· докази, отримані у вигляді оригінальних документів, більш надійні, ніж докази, отримані у вигляді фотокопій або факсимільних копій.
44. Практик отримує більше впевненості від несуперечливих доказів, які були отримані з різних джерел або мають різну природу, ніж відокремлених доказів, які розглядаються індивідуально. Крім того, отримання доказів з різних джерел або різної природи може вказувати на ненадійність окремого доказу. Наприклад, підтвердження інформації, отриманої з джерела, незалежного від підприємства, може підвищити впевненість практика, отриману з твердження відповідальної сторони. І навпаки – коли докази, отримані з одного джерела, суперечать доказам, отриманим з іншого джерела, практик вирішує, які додаткові процедури збирання доказів потрібні для розв’язання протиріч.
45. Що стосується отримання достатніх відповідних доказів, то забезпечити впевненість щодо інформації з предмету перевірки, який охоплює період часу, складніше, ніж щодо інформації з предмету перевірки, який охоплює момент часу. Крім того, висновки щодо процесів, як правило, обмеженої періодом, охопленим в завданні; практик не надає висновків щодо того, чи триватиме вказаним чином цей процес у майбутньому.
46. Практик розглядає зв'язок між витратами на отримання доказів та корисністю отриманої інформації. Однак складність і витрати самі по собі не є достатньою підставою для відмови від процедури збирання доказів, яка не має альтернативи. Практик використовує професійне судження та професійний скептицизм під час оцінки кількості та якості доказів, та, внаслідок цього, їх достатності та відповідності, під час підготовки висновку з надання впевненості.
Суттєвість
47. Суттєвість важлива, коли практик визначає природу, час та обсяг процедур збирання доказів, чи немає перекручень в інформації з предмету завдання. При розгляді суттєвості практик розглядає та оцінює, які фактори можуть впливати на рішення користувачів. Наприклад, коли відібрані критерії дають можливість різного подання інформації з предмету завдання, практик визначає ,як це подання може вплинути на рішення користувачів. Суттєвість розглядається в контексті таких кількісних та якісних факторів, як відносна важливість, природа та ступінь впливу цих факторів на оцінку або вимірювання предмету завдання та інтереси користувачів. Оцінка суттєвості та відносної важливості кількісних та якісних факторів для окремого завдання є предметом судження практика.
Ризик завдання з надання впевненості
48. ризик завдання з надання впевненості – це ризик того, що практик висловить невідповідний висновок за умови, що інформація з предмету завдання суттєво перекручена
. Під час виконання завдання з надання обґрунтованої впевненості практик зменшує ризик завдання з надання впевненості до прийнятно низького рівня в умовах завдання для отримання достатньо обґрунтованої впевненості як основи позитивної форми висловлення висновку практика. Рівень ризику завдання з надання впевненості вищий для завдання з надання обмеженої впевненості, ніж для завдання з надання обґрунтованої впевненості, що пояснюється різницею в природі, часі та обсязі процедур збирання доказів. Тим не менш, при виконанні завдання з надання обмеженої впевненості природа, час та обсяг процедур збирання інформації повинні бути достатніми для негативної форми висловлення. Щоби бути обґрунтованим, рівень впевненості, отриманий практиком, повинен підсилити довіру користувачів до інформації з предмету завдання до ступеню, що є більшим, ніж несуттєвий.
49. Ризик завдання з надання впевненості може бути представленим наступними компонентами, хоча й не всі з цих компонентів можуть бути присутніми або значними для всіх завдань з надання впевненості:
а) ризик того, що інформація з предмету завдання суттєво перекручена, який в свою чергу складається з:
i. властивого ризику: чутливості інформації з предмету завдання до суттєвого викривлення, якщо припустити, що немає відповідних процедур контролю; та
ii. ризику контролю: ризику того, що викривленню, яке може виникнути, і яке може бути суттєвим, неможливо буде своєчасно запобігти або виявити та виправити за допомогою системи внутрішнього контролю; та
б) ризик не виявлення: ризик того, що практик не виявить наявні суттєві викривлення.
На ступінь розгляду практиком кожного з цих компонентів впливають обставини завдання, особливо природа предмету завдання та тип завдання (завдання з надання обґрунтованої впевненості чи завдання з надання обмеженої впевненості), що виконується.
Природа, час та обсяг процедур збирання доказів
50. Природа, час та обсяг процедур збирання доказів залежить від самого завдання. Теоретично можливі необмежені варіації процедур збирання доказів. Практично ж, ці варіації дуже важко вказати чітко та однозначно. Практик повинен намагатися вказати їх чітко та однозначно, використовуючи при цьому форму, прийнятну для завдання з надання обґрунтованої впевненості чи завдання з надання обмеженої впевненості
.
51. «Обґрунтований рівень» - це концепція, що стосується отримання доказів, що є необхідними для того, щоб практик міг зробити висновок відносно інформації з предмету завдання, взятої в цілому. Щоб бути спроможнім зробити висновок в позитивній формі, яка необхідна для завдання з надання обґрунтованої впевненості, практик повинен зібрати достатні та відповідні докази, що буде частиною ітеративного систематичного процесу виконання завдання, який включає в себе:
а) отримання розуміння предмету та інших обставин завдання, що включає, в залежності від предмету завдання, розуміння внутрішнього контролю;
б) оцінку на основі цього розуміння ризиків, що інформація з предмету завдання може бути суттєво перекручена;
в) відповідь на оцінені ризики, яка б включала в себе розробку загальних підходів до ризиків та визначення природи, часу та обсягу подальших процедур;
г) виконання подальших процедур, чітко пов’язаних з визначеними ризиками, із застосуванням сполучення перевірок, спостережень, підтверджень, перерахунків, повторного виконання деяких процедур, аналітичних процедур та запитів. Ці подальші процедури включають процедури перевірки на суттєвість з отримання підтверджуючої інформації з джерел, незалежних від відповідальної сторони, та, в залежності від природи предмету завдання, тестів ефективності системи контролю; та
д) оцінку достатності та відповідності доказів.
52. «Обґрунтована впевненість» є меншою за абсолютну впевненість. Зменшення ризику завдання з надання впевненості до нуля майже неможливе або дуже витратне в результаті дії таких факторів, як:
· використання вибіркового тестування;
· обмежень, властивих внутрішньому контролю;
· факту, що більшість доказів, що є доступними для практика, скоріше переконуючі, ніж остаточні;
· використання судження під час збору та оцінки доказів та формулювання висновків на основі цих доказів;
· в деяких випадках характеристики предмету завдання при їхній оцінці чи вимірюванні по відповідним критеріям.
53. Для виконання як завдання з надання обґрунтованої впевненості, так і завдання з надання обмеженої впевненості, потрібні навички виконання таких завдань, знання методів та збір достатніх та відповідних доказів, що буде частиною ітеративного систематичного процесу виконання завдання, який включає отримання розуміння предмету завдання та інших обставин завдання. Природа, час та обсяг процедур збору достатніх та відповідних доказів під час виконання завдання з надання обмеженої впевненості навмисно обмежені в порівнянні з завданнями з надання обґрунтованої впевненості. Деякі предмети завдань можуть покриватися окремими стандартами чи положеннями, що стосуються процедур збору достатньої відповідної інформації під час виконання завдання з надання обмеженої впевненості. Так, наприклад, МСЗО 2400 «Завдання з огляду фінансових звітів» вказує, що достатні відповідні докази під час огляду фінансових звітів збираються, в основному, шляхом використання аналітичних процедур та запитів. Якщо відповідні стандарти чи положення відсутні, процедури збору достатніх відповідних доказів будуть мінятися в залежності від обставин завдання, особливо предмету завдання та потреб користувачів та замовника, включно з обмеженнями в часі виконання завдання та його вартості. При виконанні як завдання з надання обґрунтованої впевненості, так і завдання з надання обмеженої впевненості, якщо практику стає відомо про щось, що може призвести до можливого внесення суттєвих змін в інформацію з предмету завдання,практик перевіряє це питання шляхом виконання інших процедур, достатніх для отримання можливості висловити висновок.
Кількість та якість наявних доказів
54. На кількість та якість наявних доказів впливають:
а) характеристики предмету завдання та інформація з предмету завдання. Так, наприклад, слід очікувати менш об’єктивних доказів, якщо інформація з предмету завдання є орієнтованою в майбутнє, а не історично (дивись параграф 32); та
б) інші, крім характеристик предмету завдання, обставини завдання, коли докази, існування яких очікується, відсутні внаслідок, наприклад, часу призначення практика, політикою збереження документів підприємством або обмеженнями, що накладаються відповідальною стороною.
Зазвичай наявні докази скоріш переконуючі, ніж остаточні.
55. Безумовний висновок не може бути прийнятим для обох типів завдань з надання впевненості у випадках суттєвих обмежень обсягу роботи практика, тобто коли:
а) обставини не дають практику можливість отримати докази задля зменшення ризику завдання з надання впевненості до прийнятного рівня; або
б) відповідальна сторона або замовник накладають обмеження, що не дають практику можливість отримати докази, необхідні для зменшення ризику завдання з надання впевненості до прийнятного рішення.
Висновок з надання впевненості
56. Практик надає письмовий висновок, який містить думку, що передає отриману впевненість щодо інформації з предмету завдання. МСА, МСЗО та МСЗНВ описують основні елементи висновків з надання впевненості. Крім того, практик повинен розглянути й інші аспекти відповідальності, пов’язані із звітуванням, включно з підтриманням зв’язку з вищім керівництвом, якщо це необхідно.
57. В завданнях, що базуються на твердженнях, думка практика може формулюватися:
а) на основі тверджень відповідально ї сторони (наприклад: «На нашу думку твердження відповідальної сторони, що внутрішній контроль є ефективним, є справедливим в усіх суттєвих аспектах, виходячи з критеріїв XYZ»); або
б) безпосередньо на основі предмету завдання та критеріїв (наприклад: «На нашу думку внутрішній контроль є ефективним в усіх суттєвих аспектах, виходячи з критеріїв XYZ»).
В завданнях зі складання безпосереднього висновку думка практика формулюється безпосередньо на основі предмету завдання та критеріїв.
58. В завданні з надання обґрунтованої впевненості практик робить висновок в позитивній формі, наприклад: «На нашу думку внутрішній контроль є ефективним в усіх суттєвих аспектах, виходячи з критеріїв XYZ». Така форма вираження висновку передає «високий рівень впевненості». Виконавши процедури збору доказів, природа, час та обсяг яких були прийнятними, виходячи з характеристик предмету завдання та інших важливих обставин завдання, що були описані в звіті з завдання, практик отримав достатні відповідні докази, які дозволили знизити ризик завдання з надання впевненості до прийнятно низького рівня.
59. В завданні з надання обмеженої впевненості практик робить висновок в негативній формі, наприклад: «Під час роботи, яка описана в даному висновку, ми не виявили нічого, що змусило б нас вважати, що внутрішній контроль не є ефективним в усіх суттєвих аспектах, виходячи з критеріїв XYZ». Така форма вираження висновку передає «помірний рівень впевненості», що є пропорційним до рівня процедур збору доказів, які виконує практик, виходячи з характеристик предмету завдання та інших важливих обставин завдання, що були описані в звіті з завдання.
60. Практик не може зробити безумовний висновок для обох типів завдань з надання впевненості в тих випадках, коли присутні наступні обставини, а їхній вплив може бути або є на думку практика суттєвим:
а) є обмеження обсягу роботи практика (дивись параграф 55). Практик може зробити умовний висновок або відмовитись від висловлювання висновку в залежності від того, наскільки суттєвим або глибоким є таке обмеження. В деяких випадках практик повинен розглянути можливість відмови від виконання завдання;
б) в тих випадках, коли:
i. висновок практика формулюється на основі тверджень відповідальної сторони, але ці твердження не є правдивими в усіх суттєвих аспектах; або
ii. висновок практика формулюється безпосередньо на основі предмету завдання та критеріїв але інформація з предмету завдання є суттєво перекручено
iii. ,
практик висловлює умовний або негативний висновок в залежності від того, наскільки суттєвими або глибокими є такі обставини.
в) коли після прийняття завдання з’ясовується, що критерії є неприйнятними, або предмет завдання не стосується завдання з надання впевненості. Практик висловлює:
i. умовний або негативний висновок в залежності від того, наскільки суттєвими або глибокими є обставини, коли неприйнятні критерії або невідповідний предмет завдання можуть вводити користувачів в оману; або
ii. умовний висновок або відмову від висловлювання висновку в інших випадках в залежності від того, наскільки суттєвими або глибокими є такі обставини.
В деяких випадках практик повинен розглянути можливість відмови від виконання завдання.
Неналежне використання прізвища/найменування практика
61. Практика зв’язують з предметом завдання в тих випадках, коли він висловлює свою думку з предмету завдання, або коли він погоджується на використання свого прізвища/найменування в професійному зв’язку з цим предметом завдання. Якщо прізвище/найменування практика не асоціюється в такий спосіб, будь-яка третя сторона не може накласти відповідальність на практика. Якщо практику стає відомо, що будь-яка сторона неналежно використовує прізвище/найменування практика в зв’язку з предметом завдання, практик повинен вимагати від цієї сторони припинити такі дії. Практик також повинен розглянути, які інші дії можуть виявитися необхідними, наприклад, інформування всіх відомих йому користувачів з третьої сторони про неналежне використання свого прізвища/найменування або звертання за порадою до юриста.
Застосування в державному секторі
1. Дана Концептуальна Основа стосується всіх професійних бухгалтерів, що працюють в державному секторі, та які не залежать від підприємства/організації, для яких вони виконують завдання з надання впевненості. Якщо професійний бухгалтер, що працює в державному секторі, не є незалежним від підприємства/організації, для яких він виконує завдання з надання впевненості, слід користуватися порадами, викладеними в виносці 1.
Додаток
Різниця між завданням з надання обґрунтованої впевненості та завданням з надання обмеженої впевненості
В даному Додатку викладається різниця між завданням з надання обґрунтованої впевненості та завданням з надання обмеженої впевненості, які було описано в цій Концептуальній основі (дивись відповідні параграфи).
|
Тип завдання |
Мета |
Процедури збору доказів
|
Висновок з надання впевненості |
|
Завдання з надання обґрунтованої впевненості |
Зменшення ризику завдання з надання впевненості до прийнятно низького рівня в обставинах завдання як основи для позитивної форми висловлювання висновку практика (параграф 11) |
Достатні та відповідні докази отримуються як частина систематичного процесу виконання завдання, який включає: · отримання розуміння обставин завдання; · оцінку ризиків; · відповідь на оцінені ризики; · виконання подальших процедур, що складаються зі сполучення перевірок, спостережень, підтверджень, перерахунків, повторного виконання деяких процедур, аналітичних процедур та запитів. Такі подальші процедури включають процедури перевірки на суттєвість з отриманням підтверджуючої інформації, та, в залежності від природи предмету завдання, тестів ефективності системи контролю; · та оцінку отриманих доказів (параграф 51 та 52)
|
Опис обставин завдання та позитивна форма висловлювання думки (параграф 58) |
|
Завдання з надання обмеженої впевненості
|
Зменшення ризику завдання з надання впевненості до рівня, що є прийнятним в обставинах завдання, але більшого, ніж при завданні з надання обґрунтованої впевненості, як основи для негативної форми висловлювання висновку практика параграф 11) |
Достатні та відповідні докази отримуються як частина систематичного процесу виконання завдання, що включає отримання розуміння предмету завдання, але в якому процедури навмисно обмежені у порівнянні з завданням з надання обґрунтованої впевненості (параграф 53) |
Опис обставин завдання та негативна форма висловлювання думки (параграф 59) |