Тема 11. Бухгалтерська звітність.

Питання теми.

1. Бухгалтерська фінансова звітність суб’єктів малого підприємництва. Баланс.

2. Звіт про фінансові результати.  

 

Інформаційні матеріали теми.

1. Бухгалтерська фінансова звітність суб’єктів малого підприємництва. Баланс.

 

Пунктом 11.3 статті 11 Закону № 996 визначено, що для суб'єктів малого підприємництва національними положення­ми (стандартами) установлюється скорочена фінансова звітність у складі Балансу (форма № 1-м) і Звіту про фінансові резуль­тати (форма № 2-м), у той час як для інших підприємств (крім бюджетних установ) фінансова звітність включає: Баланс, Звіт про фінансові результати, Звіт про рух грошових коштів. Звіт про власний капітал, примітки до звітів і пояснювальної за­писки.

Пунктом 9 П(С)БО 2 «Баланс», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.99 р. № 87, а також пунктом 6 П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати», затвер­дженого тим же наказом, визначено, що для малих підприємств може передбачатися скорочена форма Балансу і Звіту про фінан­сові результати.

Визначення суб'єкта малого підпри­ємництва встановлено Законом № 2063, а Законом № 887 установлено критерії для віднесення підприємств до категорії малих. При цьому не можна не відзначити лист Держкомстату України «Роз'яснення щодо звітності малих підприємств» від 13.07.2000 р. № 02-03-06/22, у якому запропоновано приймати скорочену фінансову звітність за формами № 1-м і № 2-м від малих підприємств, до яких, крім тих юридичних осіб, для яких подання скороченої фінансової звітності встановлено Законом № 996 (визнаних Законом № 2063 суб'єктами малого підпри­ємництва), віднесено і власне малі підприємства, визначені такими в пункті 2 статті 3 Закону № 2063.

У зв'язку з набранням чинності П(С)БО 25 безліч питань викликав порядок надання підприємствами скорочених форм звітності: чи зобов'язані суб'єкти малого підприємництва пода­вати скорочену форму звітності чи в них є свобода вибору? Найчастіше виходить так, що сьогодні підприємство, не будучи платником єдиного податку, підпадає під критерії суб'єкта ма­лого підприємництва, а завтра, при зміні обсягу реалізації про­дукції або розширенні виробництва, — ні.

Чи може таке підприємство і в період відповідності крите­ріям суб'єкта малого підприємництва, і в період їх перевищення подавати фінансову звітність за повною формою?

Необхідно запам’ятати, що П(С)БО 25 передбачає такі випадки подан­ня скорочених форм звітності:

1. Підприємства, які за результатами діяльності за минулий рік відповідають критеріям суб'єктів малого підприємництва, у поточному році застосовують П(С)БО 25, тобто звітують за скороченою формою.

2. Якщо такі підприємства, а також новостворені підпри­ємства за результатами діяльності за І квартал або І півріччя поточного (звітного) року не відповідають критеріям суб'єктів малого підприємництва, то фінансовий звіт цими підприємствами подається за повною формою.

3. Підприємства, які за результатами діяльності за 9 місяців поточного (звітного) року не відповідають критеріям суб'єктів малого підприємництва, можуть подавати фінансову звітність за 9 місяців і за звітний рік згідно з П(С)БО 25.

Таким чином, свобода вибору передбачена тільки в третьому випадку.

У першому випадку підприємства, не будучи суб'єктами мало­го підприємництва, усе-таки зобов'язані керуватися П(С)БО 25.

Порядок подання фінансової звітності затверджено поста­новою Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 р. № 419. Квартальна фінансова звітність (крім зведеної та консолідова­ної) подається підприємствами не пізніше 25 числа місяця, що настає після звітного кварталу, а річна — не пізніше 20 лютого наступного за звітним року.

Метою складання Балансу є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан підприємства на звітну дату. У Балансі відображаються активи, зобов'язання і власний капітал підприємства, причому сума активів повинна дорівнювати сумі зобов'язань і власного капі­талу. Що ж розуміється під поняттями «активи», «власний капі­тал» і «зобов'язання»?

Активи — це ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується,

приведе до надходження економічних вигод у майбутньому. Актив відображається в Балансі за умови, що його оцінка може бути достовірно визначена і очікується отримання в майбутньому економічних вигод, пов'язаних з його викорис­танням.

Власний капітал — це частина активу підприємства, шо залишається після вирахування його зобов'язань. Іншими сло­вами, це частка власників у активах підприємства, що зали­шається після вирахування його зобов'язань. Власний капітал відображається в Балансі одночасно з відображенням активів і зобов'язань, які спричинять його зміну.

Зобов'язання — це заборгованість підприємства, що виник­ла внаслідок минулих подій, погашення якої, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди. Зобов'язання відображаються в Ба­лансі, якщо їх оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому вна­слідок його погашення.

Інакше кажучи, йдеться про те, що активи і зобов'язання повинні мати виключно виробниче призначення та їх вартість має бути підтверджена відповідними документами.

Більш докладно зупинимося на методах оцінки активів, серед яких основними є:

Історична собівартість — це сума грошових коштів або еквівалентів та інших форм компенсації, наданих на момент отримання активів. Такий метод оцінки є основним при відоб­раженні практично усіх видів активів.

Поточна собівартість — це сума грошових коштів або екві­валентів та інших форм компенсації, яку необхідно було б витратити для придбання (створення) такого ж чи аналогічного активу на поточний момент (на дату складання Балансу).

Чиста вартість реалізації — ціна реалізації активу в умовах звичайної господарської діяльності за вирахуванням витрат на завершення його виробництва і збут.

Ринкова вартість активу — чиста вартість його придбання чи реалізації на активному ринку. Цей метод оцінки застосо­вується, як правило, для цінних паперів.

Сума очікуваного відшкодування — сума, яку підприємство сподівається отримати в результаті майбутнього використання активу, включаючи його ліквідаційну вартість.

Теперішня вартість активу — вартість майбутніх чистих грошових надходжень, очікуваних від використання активу у звичайній господарській діяльності.

Справедлива вартість активу — сума, за якою актив може бути обміняно в операції між поінформованими, зацікавленими і незалежними сторонами.

На думку автора, найбільш істотними є метод історичної собівартості та метод чистої вартості реалізації.

Згідно з П(С)БО 9 «Запаси» у бухгалтерському обліку та звітності запаси відображаються за найменшою з цих двох оцінок. При цьому запаси відображаються за чистою вартістю реалізації, якщо на дату Балансу їх ціна знизилася або вони зіпсовані, застаріли чи в інший спосіб утратили первісне очіку­вану економічну вигоду. Чиста вартість реалізації визначається по кожній одиниці запасів шляхом вирахування з очікуваної ціни продажу очікуваних витрат на завершення виробництва і на збут.

Інші методи оцінки активів, можуть бути застосовані в управлінському обліку, який в основному поши­рено у західній практиці.

У Балансі активи поділяються на оборотні та необоротні. Оборотні активи — грошові кошти та їх еквіваленти, які не обмежені у використанні, а також інші активи, призначені для реалізації або споживання протягом операційного циклу чи протягом дванадцяти місяців з дати балансу. При цьому опера­ційний цикл — це проміжок часу між придбанням запасів для здійснення діяльності та отриманням засобів від реалізації ви­готовленої з них продукції або товарів і послуг.

Інші активи, термін утримання на балансі яких перевищує 12 календарних місяців, належать до необоротних. Серед них основними є нематеріальні активи, основні фонди, довгострокові фінансові інвестиції, довгострокова дебіторська заборгова­ність тощо.

Аналізуючи нову форму Балансу, особливу увагу слід звер­нути на те, що спостерігається чіткий відхід від принципу наголошення на обліку наявних засобів у бік виділення балансу планованих і передбачуваних витрат і доходів. Крім того, новий Баланс значно краще пристосовано для аналітичної роботи. Виходячи з його даних, можна визначити ліквідність активів підприємства, його рентабельність, надійність тощо. Отже, на підставі нового Балансу можна визначати реальний фінансовий стан підприємства і відстежувати негативні та позитивні тен­денції в його роботі.

У Балансі наводяться кінцеві результати фінансових рішень, прийнятих підприємством: як воно отримувало грошові кош­ти, як їх використовувало, а також кумулятивний ефект від прийняття цих рішень. Показники Балансу дають уявлення про те, чим володіє підприємство (актив), що воно заборгува­ло іншим (зобов'язання), що залишається на частку власників (капітал).

Зазначимо, що новий Баланс (форма № 1-м) суб'єкта мало­го підприємництва ненабагато відрізняється як від попередньої форми звітності (яка подавалася до 01.01.2000 р.), так і від форми Балансу, передбаченої для звичайних підприємств. Єди­ною відмінністю від форми № 1 є укрупненість окремих статей Балансу.

Актив

До активу нового Балансу відповідно до вимог П(С)БО 25 входять тільки ті необоротні та оборотні активи і витрати майбутніх періодів, які можуть бути визнані такими. Наприк­лад, вартість нематеріальних активів, що не відповідають кри­теріям, застереженим у п. 6 П(С)БО 8 (прикладом може бути застаріла бухгалтерська програма, яка в даний момент не може використовуватися на підприємстві внаслідок прискорення науково-технічного прогресу), може бути списана на витрати звітного періоду (згідно з п. 8 П(С)БО 8) і відповідно до активу Балансу не потрапить; запаси, які не відповідають вимогам п. 5 П(С)БО 9 «Запаси» (наприклад, застаріли чи зіпсувалися), відображаються за чистою вартістю реалізації (ринкової вартості), а різниця між первісною вартістю і чис­тою вартістю реалізації списується на витрати звітного періоду (згідно з п. 27 П(С)БО 9). Отже, до активу Балансу потрапить тільки ринкова вартість таких запасів (якщо ж чиста вартість реалізації дорівнює нулю, а таке цілком можливо, то до активу Балансу такі запаси не потраплять, а в бухгалтерському обліку обліковуються в кількісному вираженні). У кінцевому резуль­таті такі суми потраплять до рядка 350 «Нерозподілений при­буток (непокриті збитки)» пасиву Балансу.

Переходячи безпосередньо до аналізу активу Балансу, зазначимо, що рядок 020 «Незавершене будівництво» відпо­відає аналогічному рядку форми № 1, передбаченої для вели­ких підприємств. У ній відображається вартість незаверше­них капітальних інвестицій (включаючи обладнання для мон­тажу), які здійснюються для власних потреб суб'єкта малого підприємництва, а також авансові платежі для фінансування таких інвестицій. Дані для заповнення цього рядка можна взяти за залишками, що значаться на рахунках 151 «Капіталь­не будівництво», 152 «Придбання (виготовлення) основних фондів».

У першому розділі активу «Необоротні активи» відсутня стаття, що характеризує наявність і амортизацію нематеріаль­них активів. Дані про них відображаються у рядку «Основні засоби». Також у цій статті показується вартість власних і отриманих на умовах фінансового лізингу об'єктів і орендова­них цілісних державних майнових комплексів, що включаються до складу основних засобів, і вартість інших необоротних мате­ріальних активів. Дані про первісну вартість об'єктів можна взяти виходячи із залишків, що значаться за рахунками 10 «Основні засоби», 12 «Нематеріальні активи», 11 «Інші необо­ротні матеріальні активи». Знос щодо цих об'єктів визначається за сальдо рахунка 13 «Знос необоротних активів». До підсумку Балансу входить тільки залишкова вартість об'єктів необорот­них активів, що визначається як різниця між первісною варті­стю і зносом.

Особливістю форми № 1-м є те, що в статті «Довгострокові фінансові інвестиції» не виділяються окремими рядками фінан­сові інвестиції, що обліковуються методом участі в капіталі. У цьому рядку відображаються фінансові інвестиції на термін більше одного року, а також усі інші фінансові інвестиції, які не можуть бути вільно реалізовані в будь-який час. Дані для заповнення рядка 040 визначаються за сальдо рахунка 14 «Дов­гострокові фінансові інвестиції».

Суми інших необоротних активів, які не можуть бути вклю­чені до вищеперелічених статей Балансу, обліковуються за стат­тею «Інші необоротні активи». Залишки за рахунком 18 «Інші необоротні активи» повністю переносяться до цього рядка.

Усі виробничі запаси, які обліковуються на рахунках бух­галтерського обліку 20 «Виробничі запаси», 21 «Тварини на вирощуванні і відгодівлі», 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети», 24 «Брак у виробництві», 25 «Напівфабрикати», відображаються за статтею 100 «Виробничі запаси». У цьому ж рядку показуються витрати на незавершене виробництво, тобто залишки за рахунком 23 «Виробництво».

Собівартість виготовленої продукції (сальдо рахунків 26 «Готова продукція», 27 «Продукція сільськогосподарського при­значення»), а також купівельна вартість товарів, придбаних для наступного перепродажу (сальдо рахунків 281 «Товари на складі», 282 «Товари в торгівлі», 283 «Товари на комісії», 284 «Тара під товарами»), відображаються у рядку 130 «Готова продукція».

Не виділено в окремий рядок заборгованість покупців, за­мовників та інших дебіторів за відвантажену продукцію (това­ри), виконані роботи і послуги, забезпечену векселями. Їх вар­тість включається до рядка «Дебіторська заборгованість за това­ри, роботи, послуги». Особливу увагу слід приділити тому, що така заборгованість до підсумку Балансу включається за чистою вартістю реалізації, яка визначається шляхом виключення з дебіторської заборгованості резерву сумнівних боргів.

Отже, до підсумку Балансу за цим рядком увійде сума, визначена за формулою: Сальдо рахунків 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» (371 «Розрахунки за виданими авансами») мінус сальдо рахунка 38 «Резерв сумнівних боргів».

При цьому слід врахувати залишок за рахунком 34 «Коротко­строкові векселі одержані».

У рядку 170 «Дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом» показується визнана заборгованість казначейських, фінансових і податкових органів. Якщо сальдо за субрахунками 641 «Розрахунки за податками» і 642 «Розрахунки за обов'­язковими платежами» дебетове, то саме воно відобразиться в цьому рядку.

Заборгованість дебіторів, яка не включена до вищепере­лічених статей дебіторської заборгованості та відображається у складі оборотних активів, показується в рядку 210 «Інша поточна дебіторська заборгованість». Тут відображається де­бетове сальдо рахунка 65 «Розрахунки за страхуванням», а також субрахунків 163 «Інша дебіторська заборгованість», 377 «Розрахунки з іншими дебіторами», 682 «Внутрішні роз­рахунки», 374 «Розрахунки за претензіями», 661 «Розрахунки за заробітною платою», 372 «Розрахунки з підзвітними особа­ми», 375 «Розрахунки за відшкодуванням заподіяних збитків» тощо.

У рядку 220 «Поточні фінансові інвестиції» показуються фінансові інвестиції на термін не більше одного року, які можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент часу (крім інвестицій, що не є еквівалентами грошових коштів). Такі інве­стиції відображаються на рахунку 35 «Поточні фінансові інвес­тиції».

Грошові кошти в касі, на поточних та інших банківських рахунках, які можуть бути використані для поточних опе­рацій, а також еквіваленти цих коштів відображаються у рядку «Грошові кошти та їх еквіваленти» з погляду коштів у національній та іноземній валюті. Облік таких грошових кош­тів ведеться на рахунках: 30 «Каса», 31 «Рахунки в банках», 33 «Інші грошові кошти». Кошти, які внаслідок обмеження не можна використовувати протягом одного року з дати ба­лансу або протягом операційного циклу, не відображаються в цьому рядку, а входять до складу інших необоротних активів. Як приклад таких коштів можна навести депозитні внески в банках.

У рядку 250 «Інші оборотні активи» наводяться суми обо­ротних активів, що не включені до вищезазначених статей розділу «Оборотні активи».

У складі витрат майбутніх періодів відображаються витрати, які мали місце протягом поточного або попередніх звітних періодів, але відносяться до наступних звітних періодів, тобто суми, що відображаються на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» (рядок 270).

Пасив

У рядку 300 «Статутний капітал» відображається сума внесків засновників (учасників), зафіксована у статутних документах. Цей рядок заповнюється виходячи із сальдо за рахунком 40 «Статутний фонд».

Рядки Балансу «Додатковий капітал» (рядок 320), «Резерв­ний капітал» (рядок 340) заповнюються за даними рахунків 42 «Додатковий капітал», 43 «Резервний капітал», 38 «Резерв сум­нівних боргів», а також субрахунків 491 «Резерви незароблених премій», 492 «Резерви збитків». Під додатковим капіталом розу­міється сума дооцінки необоротних активів, вартість безоплат­но отриманих підприємством від інших юридичних чи фізичних осіб необоротних активів, а також сума пайового капіталу (пайо­вих внесків) членів споживчого товариства, спілок та інших організацій. Внески засновників підприємства понад статутний капітал включаються до рядка 320.

Нерозподілений прибуток і непокриті збитки відображаються в рядку 350 пасиву Балансу і обліковуються на рахунках 441 «Прибуток нерозподілений», 442 «Непокриті збитки», 443 «Прибу­ток, використаний у звітному періоді». Непокриті збитки і прибу­ток, використаний у звітному періоді, записуються в дужках і віднімаються при визначенні підсумку власного капіталу. Особли­вістю заповнення графи 3 «На початок року» є те, що, крім безпосередньо прибутку або збитку минулих звітних періодів у цьому рядку буде відображено вартість активів, що з набранням чинності П(С)БО такими не визнаються.

Неоплаченим капіталом є сума заборгованості власників (учасників) за внесками до статутного фонду. У рядку 360 «Неоплачений капітал» наводиться (у дужках) саме ця сума, що обліковується на рахунку 46 «Неоплачений капітал».

У складі забезпечення майбутніх витрат і платежів відоб­ражаються суми забезпечення для відшкодування майбутніх витрат і платежів (на оплату майбутніх відпусток працівни­кам, виконання гарантійних зобов'язань тощо), а також за­лишки коштів цільового фінансування і цільових надходжень з бюджету та інших джерел. Дані для заповнення рядка 430 «Забезпечення майбутніх витрат і цільове фінансування» ви­значаються за сальдо рахунків 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів» і 48 «Цільове фінансування і цільові над­ходження».

У рядку 480 «Довгострокові зобов'язання» показуються суми заборгованості підприємства банкам за отримані від них пози­ки, які не є поточними зобов'язаннями, сума довгострокової заборгованості підприємства за зобов'язаннями щодо залучен­ня позикових коштів (крім кредитів банків), на які нарахову­ються відсотки, і за іншими довгостроковими зобов'язаннями. Такі дані можна взяти виходячи із залишків на рахунках 50 «Довгострокові позики», 53 «Довгострокові зобов'язання з орен­ди», 55 «Інші довгострокові зобов'язання».

Переходячи до аналізу четвертого розділу пасиву Балансу — «Поточні зобов'язання» — слід зауважити, що в рядку 500 «Корот­кострокові позики банків» відображаються отримані підпри­ємством від банків короткострокові позики з урахуванням на­лежних на кінець періоду до сплати відсотків за їх використан­ня. Такі суми обліковуються на рахунку 60 «Короткострокові позики».

У рядку 510 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями» наводяться суми зобов'язань, які утворилися як довгострокові, але з дати балансу підлягають погашенню протя­гом дванадцяти місяців. Рядок заповнюється за даними рахунка 61 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями».

У рядку 530 «Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги» відображається сума заборгованості постачальникам і підрядникам за матеріальні цінності, виконані роботи та отримані послуги, включаючи заборгованість, забезпечену векселями. У цій статті також відображається заборгованість постачальникам за невідфактурованими поставками і розрахунки надлишків товарно-матеріальних цінностей, установлені при їх прийнятті. Кредитове сальдо за рахунками 63 «Розрахунки з постачальниками та підряд­никами», 51 «Довгострокові векселі видані», 62 «Короткострокові векселі видані», а також субрахунка 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» тощо відображається саме у цьому рядку.

Заповнення рядків «Поточні зобов'язання за розрахунками з бюджетом, за страхуванням, з оплати праці» не повинне викликати особливих складнощів. У ці рядки переносяться кре­дитові залишки з рахунків 641 «Розрахунки за податками», 65 «Розрахунки за страхуванням», 66 «Розрахунки з оплати праці».

Суми зобов'язань, які не ввійшли до інших статей, наведе­но в розділі «Поточні зобов'язання», зокрема, заборгованість за одержаними авансами (кредит субрахунка 681 «Розрахунки за авансами одержаними»), заборгованість засновникам у зв'язку з розподілом прибутку (кредитове сальдо рахунка 67 «Розрахун­ки з учасниками»), заборгованість пов'язаним сторонам відоб­ражаються у рядку 610 «Інші поточні зобов'язання».

До рядка 630 «Доходи майбутніх періодів» включається саль­до за доходами, отриманими протягом поточного або попередніх звітних періодів, які відносяться до наступних звітних періодів, що відображаються на рахунку 69 «Доходи майбутніх періодів».